Корректировка реализации прошлого периода

Корректировка реализации в сторону уменьшения в 1С 8.3 в текущем периоде

Организация заключила договор услуг с заказчиком ООО «КАМЕЛИЯ» на сумму 153 400 руб.

26 июня услуги оказаны, подписан акт.

30 июля по согласованию сторон предоставлена ретро-скидка на оказание услуг от 26 июля. Бухгалтер выставил корректировочный счет-фактуру на сумму 118 000 руб.

Корректировка реализации

Откорректируйте сумму услуг документом Корректировка реализации. Создайте его на основании документа Реализация (акт, накладная).

Укажите:

  • Вид операции — Корректировка по согласованию сторон;
  • Отражать корректировку — Во всех разделах учета, т.к. корректируется не только НДС, но и сумма реализации.

На вкладке Услуги скорректируйте суммы.

Проводки

Формируются проводки:

  • Дт 62.01 Кт 90.01.1 — скорректирована сумма выручки;
  • Дт 90.03 Кт 19.09 — скорректирован начисленный НДС.

Если Вы являетесь подписчиком системы «БухЭксперт8: Рубрикатор 1С Бухгалтерия», тогда читайте дополнительный материал по теме:

  • Как отражать изменения в налоговом учете по налогу на прибыль по операции реализации прошлого года, если ее стоимость увеличилась в текущем году

Выставление Корректировочного СФ покупателю

Сформируйте КСФ по кнопке Выписать корректировочный счет-фактуру.

Принятие НДС к вычету при уменьшении суммы реализации

Принять НДС к вычету по КСФ можно только документом Формирование записей книги покупок в разделе Операции — Закрытие периода — Регламентные операции НДС — Создать — Формирование записей книги покупок.

Корректировка реализации отражается на вкладке Уменьшение стоимости реализации.

Отчет Книга покупок сформируйте из раздела Отчеты – НДС – Книга покупок. PDF

Корректировка реализации в сторону уменьшения за прошлый период в 1С

Организация заключила договор услуг с заказчиком ООО «КАМЕЛИЯ» на сумму 153 400 руб.

17 декабря услуги оказаны, подписан акт.

12 марта по согласованию сторон предоставлена ретро-скидка на оказание услуг от 17 декабря. Бухгалтер выставил корректировочный счет-фактуру на сумму 118 000 руб.

Откорректируйте сумму услуг документом Корректировка реализации. Создайте его на основании документа Реализация (акт, накладная).

Укажите:

  • Вид операции — Корректировка по согласованию сторон;
  • Отражать корректировку — Во всех разделах учета, т.к. корректируется не только НДС, но и сумма реализации.

На вкладке Услуги скорректируйте суммы.

При корректировке сумм прошлого периода проводки напрямую зависят от того, подписана ли бухгалтерская отчетность. Данный факт устанавливается на вкладке Расчеты. Здесь же укажите статью прочих доходов и расходов для учета корректировки в НУ.

Сумма корректировки при выбранной статье Исправительные записи по операциям прошлых лет отразится в стр. 300 (301) декларации по налогу на прибыль.

Проводки

Если флажок Бухгалтерский учет прошлого года закрыт для корректировки (отчетность подписана) не установлен, то в 1С корректируется:

  • БУ — последним днем года (31 декабря);
  • НУ — текущим периодом;
  • Взаиморасчеты — текущим периодом, через счет 76.К.

Формируются проводки:

  • Дт 76.К Кт 90.01.1 — сторно суммы выручки в БУ;
  • Дт 90.03 Кт 19.09 — сторно суммы начисленного НДС.
  • Дт 99.01.1 Кт 90.09 — скорректирована прибыль в БУ;
  • Дт 62.01 Кт 76.К — сторнированы взаиморасчеты с покупателем;
  • Дт 91.02 Кт 62.01 — отражены расходы в связи с корректировкой в НУ.

Если флажок Бухгалтерский учет прошлого года закрыт для корректировки (отчетность подписана) установлен, то в 1С все корректировки пройдут в текущем периоде.

Выпишите КСФ по кнопке Выписать корректировочный счет-фактуру.

Принять НДС к вычету по КСФ можно только документом Формирование записей книги покупок в разделе Операции — Закрытие периода — Регламентные операции НДС — Создать — Формирование записей книги покупок.

Корректировка реализации отражается на вкладке Уменьшение стоимости реализации.

Отчет Книга покупок сформируйте из раздела Отчеты – НДС – Книга покупок. PDF

Корректировка реализации в сторону увеличения за прошлый период в 1С

Организация заключила договор услуг с заказчиком ООО «Ламбрикен» на сумму 153 400 руб.

23 октября услуги оказаны, подписан акт.

12 февраля по согласованию сторон установлена новая стоимость на оказание услуг от 23 октября. Бухгалтер выставил корректировочный счет-фактуру на сумму 177 000 руб.

Откорректируйте сумму услуг документом Корректировка реализации. Создайте его на основании документа Реализация (акт, накладная).

Укажите:

  • Вид операции — Корректировка по согласованию сторон;
  • Отражать корректировку — Во всех разделах учета, т.к. корректируется не только НДС, но и сумма реализации.

На вкладке Услуги скорректируйте суммы.

При корректировке сумм прошлого периода проводки напрямую зависят от того, подписана ли бухгалтерская отчетность. Данный факт устанавливается на вкладке Расчеты. Здесь же укажите статью прочих доходов и расходов для учета корректировки в НУ.

Сумма корректировки при выбранной статье Исправительные записи по операциям прошлых лет отразится в стр. 100 (101) декларации по налогу на прибыль.

Проводки

Если флажок Бухгалтерский учет прошлого года закрыт для корректировки (отчетность подписана) не установлен, то в 1С корректируется:

  • БУ — последним днем года (31 декабря);
  • НУ — дата первичных документов;
  • Взаиморасчеты — текущим периодом, через счет 76.К.

Формируются проводки:

  • Дт 76.К Кт 90.01.1 — отражение неучтенной суммы выручки;
  • Дт 90.03 Кт 68.02 — доначислен НДС.
  • Дт 99.01.1 Кт 90.09 — скорректирована прибыль;
  • Дт 62.01 Кт 76.К — отражена задолженность покупателя.

Если флажок Бухгалтерский учет прошлого года закрыт для корректировки (отчетность подписана) установлен, то в 1С корректируется:

  • БУ и взаиморасчеты — текущим периодом, через счет 76.К;
  • НУ — дата первичных документов.

Если сумма реализации увеличилась, то налоговая база за 2018 г. была занижена, поэтому на такую корректировку подайте уточненную декларацию по налогу на прибыль за период, к которому относятся первичные документы.

Выпишите КСФ по кнопке Выписать корректировочный счет-фактуру.

Отчет Книга продаж сформируйте из раздела Отчеты – НДС – Книга продаж. PDF

См. также:

  • Как сделать корректировку документов без перезакрытия месяца
  • Как обезопасить себя от случайных корректировок в закрытых периодах
  • Корректировочный счет-фактура на уменьшение в 1С 8.3
  • Корректировка поступления в 1С 8.3
  • Корректировка долга в 1С 8.3: списание задолженности и проводки
  • Реализация товаров и услуг в 1С 8.3
  • Возврат товара от покупателя
  • Как проанализировать расчеты с контрагентами

Если Вы являетесь подписчиком системы «БухЭксперт8: Рубрикатор 1С Бухгалтерия», тогда читайте дополнительный материал по теме:

  • Как отражать изменения по операции реализации прошлого года, если ее стоимость увеличилась в текущем году
  • Доходы прошлых лет

Если Вы еще не подписаны:

Активировать демо-доступ бесплатно →

или

Оформить подписку на Рубрикатор →

После оформления подписки вам станут доступны все материалы по 1С Бухгалтерия, записи поддерживающих эфиров и вы сможете задавать любые вопросы по 1С.

Помогла статья?

Получите еще секретный бонус и полный доступ к справочной системе БухЭксперт8 на 14 дней бесплатно

Отражаем корректировки в бухгалтерском учете

Увеличение цены или количества отгруженных товаров в общем случае отражается следующими бухгалтерскими записями (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — Кредит счета 90 «Продажи» – увеличена стоимость отгруженных товаров, работ или услуг (с НДС)

Дебет счета 90 – Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС» – доначислен НДС с продажи

Дебет счета 90 – Кредит счетов 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» и др. – увеличена себестоимость отгруженных ранее товаров (при корректировке количества товаров)

При уменьшении цены или количества отгруженных товаров, работ или услуг проводки делаются со знаком «-«, т. е. СТОРНО.

Если составление корректировочного счета-фактуры связано с возвратом части товаров неплательщиком НДС, то первоначальный продавец сделает у себя такие проводки:

Дебет счета 41 – Кредит счета 62 – оприходована стоимость возвращенных товаров (без НДС)

Дебет счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» — Кредит счета 62 – принят к учету НДС, относящийся к стоимости возвращенных товаров

Дебет счета 68, субсчет «НДС» — Кредит счета 19 – НДС по возвращенным товарам принят к вычету

Корректировка налога на прибыль за прошлый период

В общем случае корректировка налоговой базы по налогу на прибыль в результате изменения цены или количества ранее отгруженных товаров производится в том отчетном периоде, в котором первоначально была отражена такая отгрузка (Письма Минфина от 12.07.2017 № 03-03-06/1/44103, от 14.02.2017 № 03-07-09/8251). То есть если, скажем, по февральской отгрузке увеличилась стоимость проданных товаров, работ или услуг, то нужно будет подать уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 1-ый квартал.

А вот если стоимость товаров уменьшилась, то отразить уменьшение выручки и прямых расходов в виде стоимости отгруженных ранее товаров можно будет в периоде, когда откорректирована реализация. Но только если в периоде первоначальной отгрузки налог на прибыль был исчислен к уплате. Поэтому если, например, по мартовской отгрузке уменьшилась стоимость отгруженных товаров, но по итогам 1-го квартала налог на прибыль был исчислен к уплате, то отраженная в мае корректировка реализации может быть показана в прибыльной декларации за 1-ое полугодие. А вот если по итогам 1-го квартала был убыток или продавец сработал в ноль, то уменьшение реализации за такой квартал нужно будет отражать только путем подачи уточненки (ст. 54 НК РФ).

Как пользователю исправить собственные ошибки прошлых лет, допущенные в бухгалтерском и налоговом учете по налогу на прибыль, рассказывают эксперты 1С.

Для упрощения учета по налогу на прибыль в программе «1С:Бухгалтерия 8» редакции 3.0 реализован следующий механизм исправления ошибок прошлых лет, связанных с отражением поступления товаров (работ, услуг). Если ошибки (искажения):

  • привели к занижению суммы налога, подлежащей уплате, то изменения в данные налогового учета вносятся за прошлый налоговый период;
  • не привели к занижению суммы налога, подлежащей уплате, то изменения в данные налогового учета вносятся в текущем налоговом периоде.

Если налогоплательщик все-таки захочет воспользоваться своим правом и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за прошлый период (в случае, когда ошибки (искажения) не привели к занижению суммы налога), то пользователю придется скорректировать данные налогового учета вручную.

Пример 1

Техническая ошибка, допущенная в учете ООО «Новый интерьер» и описанная в Примере 1, обнаружена после представления налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год и после подписания бухгалтерской отчетности за 2015 год. Организация вносит необходимые изменения в данные бухгалтерского и налогового учета и представляет в налоговый орган уточненные налоговые декларации: по НДС — за III квартал 2015 года;

Для исправления ошибок по завышению затрат прошлого налогового периода также используется документ Корректировка поступления с видом операции Исправление в первичных документах. Отличие заключается в том, что дата документа основания и дата корректировочного документа относятся к разным годам: в поле от документаКорректировка поступления укажем дату: 29.02.2016. После этого форма документа Корректировка поступления на закладке Главное видоизменяется: в области реквизитов Отражение доходов и расходов вместо переключателей появляется поле Статья прочих доходов и расходов:. В этом поле нужно указать нужную статью — Прибыль (убыток прошлых лет), выбрав ее из справочника Прочие доходы и расходы.

Обращаем внимание, если в учетной системе для организации ООО «Новый интерьер» установлена дата запрета изменения данных «закрытого» периода (т. е. периода, по которому представлена отчетность в контролирующие органы — например, 31.12.2015), при попытке провести документ на экран будет выведено сообщение о невозможности изменения данных в запрещенном периоде. Это происходит потому, что документ Корректировка поступления в описываемой ситуации вносит изменения в данные налогового учета (по налогу на прибыль) за прошлый налоговый период (за сентябрь 2015 года). Чтобы провести документ Корректировка поступления дату запрета изменения данных придется временно снять.

После проведения документа Корректировка поступления сформируются бухгалтерские проводки и записи в специальных ресурсах для целей налогового учета по налогу на прибыль (рис. 1).

Рис. 1. Результат проведения документа «Корректировка поступления»

Помимо записей в регистр бухгалтерии вводятся корректирующие записи в регистры накопления НДС предъявленный и НДС покупки. Все записи, относящиеся к корректировке НДС за III квартал, не отличаются от записей в Примере 1 в статье «Исправление ошибки отчетного года в 1С:Бухгалтерии 8», так как в части НДС в данном примере порядок исправления не отличается. Рассмотрим подробнее, как исправляются ошибки прошлых лет в бухгалтерском учете и налоговом учете по налогу на прибыль.

Согласно пункту 14 ПБУ 22/2010 прибыль, возникшая в результате уменьшения завышенной стоимости аренды в сумме 30 000 руб., в бухгалтерском учете отражается в составе прочих доходов текущего периода (исправляется записью по кредиту счета 91.01 «Прочие доходы» в феврале 2016 года).

В налоговом учете в соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ завышенная стоимость аренды должна увеличить налоговую базу за период, в котором была совершена указанная ошибка (искажение). Поэтому сумма 30 000 руб. отражается в составе доходов от реализации и формирует финансовый результат записями, датированными сентябрем 2015 года.

Для учета результата корректировки расчетов с контрагентами (если такая корректировка выполняется после завершения отчетного периода) в программе служит счет 76.К «Корректировка расчетов прошлого периода». На счете 76.К отражается задолженность по расчетам с контрагентами, начиная с даты операции, которая подлежит корректировке, по дату корректирующей операции (в нашем примере с сентября 2015 года по февраль 2016 года).

Обращаем внимание, что запись Сумма НУ ДТ 76.К Сумма НУ КТ 90.01.1 — это условная проводка, которая служит лишь для корректировки налоговой базы в сторону увеличения и правильного исчисления налога на прибыль.

В нашем примере налоговая база увеличилась не за счет увеличения доходов от реализации, а за счет уменьшения косвенных расходов. Доходы и расходы в уточненной декларации должны быть отражены корректно, поэтому пользователь может выбрать один из следующих вариантов:

  • вручную скорректировать показатели в Приложении № 1 и Приложении № 2 к Листу 02 уточненной декларации по прибыли за 9 месяцев и за 2015 год (уменьшить доходы от реализации и одновременно уменьшить косвенные расходы на 30 000 руб.);
  • вручную скорректировать корреспонденцию счетов для целей налогового учета как показано на рисунке 2.

Рис. 2. Корректировка проводки

Поскольку после внесенных изменений финансовый результат за 2015 год в налоговом учете изменился, в декабре 2015 года нужно повторно выполнить регламентную операцию Реформация баланса, входящую в состав обработки Закрытие месяца.

Теперь при автоматическом заполнении отчетности скорректированные данные налогового учета попадут, как в уточненную декларацию по прибыли за 9 месяцев 2015 года, так и в уточненную декларацию по налогу на прибыль организаций за 2015 год.

При этом у пользователя неизбежно возникают вопросы, которые непосредственно связаны с бухгалтерским учетом:

  • как скорректировать сальдо расчетов с бюджетом по налогу на прибыль, которое изменится после доплаты суммы налога?
  • почему после корректировки прошлого периода не выполняется ключевое соотношение БУ = НУ + ПР + ВР?

Для дополнительного начисления налога на прибыль с увеличения налоговой базы, которое произошло в результате внесенных в налоговый учет исправлений, в периоде обнаружения ошибки (в феврале 2016 года) в программу нужно ввести бухгалтерскую запись с помощью Операции, введенной вручную:

Дебет 99.02.1 Кредит 68.04.2

  • на сумму 6 000 руб.

Одновременно с этим нужно распределить налог к уплате по уровням бюджета:

Дебет 68.04.2 Кредит 68.04.1 со вторым субконто Федеральный бюджет

  • на сумму 600 руб.;

Дебет 68.04.2 Кредит 68.04.1 со вторым субконто Региональный бюджет

  • на сумму 5 400 руб.

Что касается равенства БУ = НУ + ПР + ВР, действительно, после корректировки прошлого периода оно не выполняется. Отчет Анализ состояния налогового учета по налогу на прибыль (раздел Отчеты) за 2015 год также будет иллюстрировать, что правило Оценка стоимости по данным бухгалтерского учета = Оценка стоимости по данным налогового учета + Постоянные и временные разницы не выполняется для разделов Налог и Доходы. Такая ситуация возникает в связи с разночтением в законодательстве по бухгалтерскому и налоговому учету и в данном случае не является ошибкой.

Согласно пункту 1 статьи 81 НК РФ исправление ошибки, которая привела к занижению налоговой базы, должно быть отражено в периоде отражения исходной операции, а в бухгалтерском учете исправление ошибки прошлых лет вносится текущим периодом. Постоянные и временные разницы — это понятия, относящиеся к бухгалтерскому учету («Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02″, утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н). Нет оснований для признания разниц в прошлом периоде, до внесения исправительной записи в бухгалтерском учете.

После отражения в бухгалтерском учете исправления ошибки в периоде обнаружения, финансовый результат за 2016 год, рассчитанный по данным бухгалтерского и налогового учета, будет отличаться на сумму исправления ошибки — в бухгалтерском учете прибыль будет больше. Поэтому в результате проведения документа Корректировка поступленияформируется постоянная разница на сумму исправленной ошибки (см. рис. 3). После выполнения регламентной операции Расчет налога на прибыль в феврале 2016 года будет признан постоянный налоговый актив (ПНА).

Операции по ПБУ 18/02 при выявлении прибылей и убытков прошлых лет

К сожалению, не всегда первичные документы приходят в бухгалтерию вовремя. Не редки случаи, когда приходится отражать в учете доходы и расходы прошлых лет, приходящиеся на документы, поступившие с запозданием. При этом, как правило, подается и уточненная декларация по налогу на прибыль. В данной статье будут рассмотрены особенности учета по ПБУ 18/02 в случаях, когда выявляются доходы и расходы прошлых лет.

Почему возникнут постоянные разницы?

В соответствии с п.8 ПБУ 9/99 «Доходы организации» (утв. приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 32н) и п.12 ПБУ 10/99 «Расходы организации» (утв. приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 33н), доходы и расходы прошлых лет, выявленные в отчетном году, подлежат отражению в учете в том отчетном периоде, когда они были выявлены, в составе прочих доходов и расходов по счету 91 «Прочие доходы и расходы».

Для того, чтобы учесть эти доходы и расходы прошлых лет в целях налогообложения налогом на прибыль, налогоплательщики, по правилам ст.81 НК РФ, подают уточненные декларации по налогу на прибыль за прошедшие года, к которым относятся выявленные суммы.

Пунктом 4 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» установлено, что под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Следовательно, доходы и расходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, в бухгалтерском учете будут учтены в качестве доходов и расходов в том отчетном году, когда их выявили. При этом, в целях налогообложения налогом на прибыль данные доходы и расходы в том отчетом году, когда их выявили, учтены не будут. Также они не будут учтены для налога на прибыль и в будущих налоговых периодах, т.к. данные доходы и расходы будут отражены в уточненных декларациях, которые будут поданы за прошедшие года.

Таким образом, прибыли и убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году, подпадают под определение постоянных разниц, т.к. в текущем бухгалтерском учете они будут отражены в качестве доходов и расходов, а в налоговом учете текущего года, и в будущем, они не будут учтены, поскольку относятся к прошлым налоговым периодам по налогу на прибыль.

ПНО и ПНА

В связи с этим, выявленные и отраженные в бухгалтерском учете доходы и расходы прошлых лет представляют собой постоянные разницы, которые подлежат учету в нижеследующем порядке:

— расходы прошлых лет, умноженные на ставку налога на прибыль (24%), приводят к образованию постоянного налогового обязательства (ПНО), которое необходимо отразить проводкой Дебет 99 Кредит 68;

— доходы прошлых лет, умноженные на ставку налога на прибыль (24%), приводят к образованию постоянного налогового актива (ПНА), который подлежит отражению проводкой Дебет 68 Кредит 99.

Данные проводки отражаются в текущем бухгалтерском учете периода, когда они были выявлены, независимо от того, какой финансовый результат (прибыль или убыток) был в бухгалтерском и налоговом учете периода, к которому они реально относятся, и за который будет подаваться уточненная декларация по налогу на прибыль. При этом в дополнение к вышеуказанным проводкам может возникнуть необходимость отразить в бухучете следующее.

В случае, если по уточненной декларации по налогу на прибыль, подаваемой за прошлые года из-за выявления этих доходов и расходов прошлых лет, возникнет недоимка, то данная недоимка, вместе с накопившимися пенями, в текущем бухгалтерском учете подлежит отражению проводкой Дебет 99 Кредит 68. Если же по уточненной декларации сумма налога на прибыль снизится, по сравнению с первичной декларацией, т.е. возникнет переплата по налогу на прибыль, то данную переплату нужно провести в текущем учете проводкой Дебет 68 Кредит 99.

Когда возникнут временные разницы?

Если в налоговом периоде, за который подается уточненная декларация, в налоговом учете был зафиксирован убыток, который был задекларирован в первичной декларации, и уточненная декларация лишь корректирует его величину в большую или меньшую сторону, то в результате подачи уточненной декларации в текущем году не возникает ни недоимки, ни переплаты.

Согласно п.11 ПБУ 18/02, к вычитаемым временным разницам относится убыток, перенесенный на будущее, неиспользованный для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах. Вычитаемые временные разницы, умноженные на ставку налога на прибыль (24%), создают отложенный налоговый актив (ОНА), который подлежит отражению в бухгалтерском учете проводкой Дебет 09 Кредит 68. В дальнейшем, когда в налоговом учете будет иметь место перенос этого убытка в состав расходов по правилам ст.283 НК РФ, созданный ОНА будет погашаться в соответствующей части, приходящейся на перенесенный убыток (Дебет 68 Кредит 09).

Нужно сказать, что на необходимость применения именно такого подхода, при возникновении убытков в налоговом учете, было указано Минфином в его письме от 14.07.03 № 16-00-14/219.

Соответственно, если по итогам какого-либо года (налогового периода), в налоговом учете образовался убыток, то данный убыток, умноженный на 24%, по правилам ПБУ 18/02, подлежит отражению в бухгалтерском учете проводкой Дебет 09 Кредит 68.

Если в последующих годах выявляются неучтенные доходы и расходы, относящиеся к прошедшему убыточному налоговому периоду, которые посредством уточненной декларации изменяют в большую или меньшую сторону налоговый убыток этого прошедшего года, то возникает необходимость в корректировании счета 09 «ОНА», относящегося к данному налоговому убытку. Данная корректировка, по нашему мнению, должна осуществляться проводками: Дебет 09 Кредит 99 (если убыток увеличился) или Дебет 99 Кредит 09 (если убыток уменьшился). Осуществление корректировки в корреспонденции именно со счетом 99 «Прибыли и убытки» обусловлено тем, что такая корректировка не может осуществляться в корреспонденции со счетом 68, т.к. отражение проводок Дебет 09 Кредит 68 или Дебет 68 Кредит 09 возможно лишь в части налога на прибыль, относящегося к текущему периоду и текущей налоговой базе по налогу на прибыль.

Отражение в Отчете о прибылях и убытках

Недоимки и переплаты по налогу на прибыль организаций, возникшие в результате подачи уточненной налоговой декларации, в Отчете о прибылях и убытках (форма № 2) подлежат отражению в дополнительной строке, которую необходимо предусмотреть между строкой «Текущий налог на прибыль» и строкой «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода». Аналогичной позиции придерживается и Минфин (письмо Минфина от 23.08.04 № 07-05-14/219).

Суммы корректировок ОНА, в результате изменения налогового убытка прошлых лет, отраженные в текущем учете проводками Дебет 09 Кредит 99 или Дебет 99 Кредит 09, в Отчете о прибылях и убытках также подлежат отражению в дополнительной строке (возможно введение второй дополнительной строки), между строкой «Текущий налог на прибыль» и строкой «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода». На необходимость введения дополнительных строк в форме № 2 в случаях, когда счета 09 «ОНА» и 77 «ОНО» корреспондируются со счетом 99 «Прибыли и убытки», было указано в письме Минфина от 14.09.05 № 07-05-06/243.

Главное – финансовый результат в налоговом учете

Нужно сказать, что основополагающим, при отражении операций по правилам ПБУ 18/02, в случаях, когда подаются уточненные декларации по налогу на прибыль за прошлые года, является финансовый результат (прибыль или убыток) этого прошедшего периода в налоговом учете. Бухгалтерский финансовый результат данного уточняемого периода не имеет важного значения. Рассмотрим ситуации, которые могут быть при подаче уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль.

Первая ситуация

Выявленные доходы и расходы увеличивают налогооблагаемую прибыль прошлого налогового периода.

Пример

В текущем 2007 году выявлены доходы и расходы, относящиеся к прошлому 2006 году. Доходы прошлых лет составили 40 000 руб., а расходы — 15 000 руб. В связи с этим, подается уточненная декларация за предыдущий год, который в целях налогообложения был прибыльным. В результате подачи уточненной налоговой декларации налогооблагаемая прибыль прошлого года увеличилась на 25 000 руб. и, соответственно, у организации возникла недоимка в сумме 6000 руб. (25 000 руб. х 24%). В учете необходимо отразить следующие проводки:

ДЕБЕТ 91 Кредит 76 (60, 10 и др.)

– отражены убытки прошлого года — 15 000 руб.;

ДЕБЕТ 99 Кредит 68

– отражено ПНО в сумме 24% от убытков прошлых лет — 3600 руб.;

ДЕБЕТ 76 (60, 10 и др.) Кредит 91

– отражена прибыль прошлого года — 40 000 руб.;

ДЕБЕТ 68 Кредит 99

– отражен ПНА в сумме 24% от прибыли прошлых лет — 9600 руб.;

ДЕБЕТ 99 Кредит 68

– начислена недоимка, возникшая в результате подачи уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль — 6000 руб.

Если бы в результате подачи уточненной налоговой декларации налогооблагаемая прибыль прошлого года уменьшилась, и, соответственно, у налогоплательщика возникла бы переплата по налогу на прибыль, то в учете нужно было бы отразить проводку:

ДЕБЕТ 68 Кредит 99

– отражена переплата по налогу на прибыль, возникшая в результате подачи уточненной налоговой декларации.

Вторая ситуация

Выявленные доходы и расходы уменьшают налоговый убыток прошлого налогового периода.

Пример

В текущем году выявлены доходы и расходы, относящиеся к прошлому году. Доходы прошлых лет составили 20 000 руб., а расходы — 25 000 руб.

В связи с этим, подается уточненная декларация за предыдущий год, который в целях налогообложения был убыточным.

В результате подачи уточненной налоговой декларации налоговый убыток прошлого года увеличился на 5000 руб. В учете необходимо отразить следующие проводки:

Дебет 91 Кредит 76 (60,10 и др.)

– отражены убытки прошлого года — 25 000 руб.;

Дебет 99 Кредит 68

– отражено ПНО в сумме 24% от убытков прошлых лет — 6000 руб.;

ДЕБЕТ 76 (60, 10 и др.) Кредит 91

– отражена прибыль прошлого года — 20 000 руб.;

ДЕБЕТ 68 Кредит 99

– отражен ПНА в сумме 24% от прибыли прошлых лет — 4800 руб.;

ДЕБЕТ 09 Кредит 99

– отражена корректировка ОНА в сумме 24% от разницы между тем, каким убыток в налоговом учете стал после подачи уточненной декларации и был до ее подачи — 1200 руб. (5000 руб. х 24%).

Если бы в результате подачи уточненной налоговой декларации налоговый убыток прошлого года уменьшился, то в учете нужно было бы отразить проводку:

ДЕБЕТ 99 Кредит 09

– отражена корректировка ОНА в сумме 24% от разницы между тем, каким убыток в налоговом учете был до подачи уточненной декларации и стал после ее подачи.

Третья ситуация

Выявленные доходы и расходы прошлого налогового периода превратили прошлый прибыльный налоговый период в убыточный.

Пример

В текущем году выявлены доходы и расходы, относящиеся к прошлому году. Доходы прошлых лет составили 45 000 руб., а расходы — 115 000 руб. В связи с этим, подается уточненная декларация за предыдущий год, по которому, согласно первичной декларации, налогооблагаемая прибыль была 60 000 руб.

В результате подачи уточненной налоговой декларации прошлый год в целях налогообложения налогом на прибыль стал убыточным (убыток составил 10 000 руб.).

В учете необходимо отразить следующие проводки:

ДЕБЕТ 91 Кредит 76 (60,10 и др.)

– отражены убытки прошлого года — 115 000 руб.;

ДЕБЕТ 99 Кредит 68

– отражено ПНО в сумме 24% от убытков прошлых лет — 27 600 руб.;

ДЕБЕТ 76 (60, 10 и др.) Кредит 91

– отражена прибыль прошлого года — 45 000 руб.;

ДЕБЕТ 68 Кредит 99

– отражен ПНА в сумме 24% от прибыли прошлых лет — 10 800 руб.;

ДЕБЕТ 68 Кредит 99

– отражена переплата по налогу на прибыль, возникшая в результате подачи уточненной налоговой декларации — 14 400 руб. (60 000 руб. х 24%);

ДЕБЕТ 09 Кредит 99

– отражен ОНА в сумме 24% от убытка в налоговом учете прошлого года, который возник в результате подачи уточненной налоговой декларации — 2400 руб. (10 000 руб. х 24%).

Четвертая ситуация

Выявленные доходы и расходы прошлого налогового периода превратили прошлый убыточный налоговый период в прибыльный.

Пример

В текущем году выявлены доходы и расходы, относящиеся к прошлому году. Доходы прошлых лет составили 75 000 руб., а расходы — 35 000 руб. В связи с этим, подается уточненная декларация за предыдущий год, который в целях налогообложения был убыточным. Убыток по первичной декларации составил 5000 руб. В результате подачи уточненной налоговой декларации прошлый год в целях налогообложения налогом на прибыль стал прибыльным. Налогооблагаемая прибыль по уточненной декларации составила 35 000 руб. В учете необходимо отразить следующие проводки:

ДЕБЕТ 91 Кредит 76 (60,10 и др.)

– отражены убытки прошлого года — 35 000 руб.;

ДЕБЕТ 99 Кредит 68

– отражено ПНО в сумме 24% от убытков прошлых лет — 8400 руб.;

ДЕБЕТ 76 (60, 10 и др.) Кредит 91

– отражена прибыль прошлого года — 75 000 руб.;

ДЕБЕТ 68 Кредит 99

– отражен ПНА в сумме 24% от прибыли прошлых лет — 18 000 руб.;

ДЕБЕТ 99 Кредит 68

– отражена недоимка по налогу на прибыль, возникшая в результате подачи уточненной налоговой декларации — 8400 руб. (35 000 руб. х 24%);

ДЕБЕТ 99 Кредит 09

– отражено списание ОНА, приходящегося на налоговый убыток по первичной декларации по налогу на прибыль, который был устранен в результате подачи уточненной декларации — 1200 руб. (5000 руб. х 24%).

В момент оказания услуги забыли составить акт и счет-фактуру: как исправить

ИА ГАРАНТ

Организация-исполнитель применяет общую систему, метод начисления для целей налогообложения прибыли и бухгалтерского учета. Она оказывает услуги по сервисному сопровождению программного обеспечения. Договором возмездного оказания услуг (подлежат обложению НДС) предусмотрено ежемесячное оформление актов на последнее число каждого месяца. Счета-фактуры выставляются датами оформления актов. Организация-исполнитель ошибочно не оформила акт и счет-фактуру по услугам, оказанным в апреле 2016 года. По этой причине выручка от оказанных в апреле 2016 года услуг не была отражена для целей бухгалтерского учета и не была включена в налоговые базы по налогу на прибыль и НДС за II квартал (налоговые базы по этим налогам за II квартал 2016 года составили положительные значения). Каков порядок внесения исправлений в учет организации-исполнителя в связи с выявлением фактов неоформления акта и невыставления счета-фактуры? Какие даты составления должны быть указаны в оформляемых в настоящее время акте и счете-фактуре в отношении услуг, оказанных в апреле?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Организации-исполнителю следует оформить акт оказанных услуг в момент обнаружения факта его ошибочного неоформления и выставить счет-фактуру в адрес заказчика в пятидневный срок со дня оформления акта. В качестве дат составления этих документов в них следует указывать даты фактического оформления (выставления), то есть даты, в которые реально будет оформляться акт и выставляться счет-фактура. Счет-фактуру организации-исполнителю следует зарегистрировать в дополнительном листе книги продаж за II квартал 2016 года.
В бухгалтерском учете ошибочное неотражение выручки от реализации оказанных в апреле 2016 года услуг подлежит исправлению записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце 2016 года, в котором выявлена ошибка.
Организации следует представить в налоговый орган уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за полугодие 2016 года и по НДС за II квартал 2016 года.
Обоснование позиции:

Оформление документов

В соответствии с п. 8 ст. 3, ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 402-ФЗ) оказание услуг является для организации-исполнителя фактом хозяйственной жизни и подлежит оформлению первичным учетным документом.
Частью 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ предусмотрено, что первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным — непосредственно после его окончания.
Порядок внесения исправлений в первичные учетные документы регламентирован частью 7 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При этом порядок действий хозяйствующих субъектов в ситуациях, когда первичный учетный документ не оформлялся, ни указанной статьей, ни иными нормами законодательства не урегулирован.
Полагаем, что в рассматриваемой ситуации во исполнение требования ч. 1 ст. 9 Закона N 402-ФЗ организации-исполнителю следует составить акт оказанных услуг в момент обнаружения факта его ошибочного неоформления. При этом при заполнении таких обязательных реквизитов первичных учетных документов, как «дата составления документа» и «содержание факта хозяйственной жизни» (ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ), следует исходить из фактических обстоятельств составления этого документа. То есть в указанных реквизитах следует указывать, соответственно, дату фактического составления акта и то, что акт составляется для оформления услуг, оказанных в апреле 2016 года.
Полагаем, что в данной ситуации оформление и принятие к учету акта, который должен был оформляться в апреле 2016 года, но фактически будет оформлен в III квартале, должны сопровождаться также справкой бухгалтера, в которой будет содержаться указание на исправление ранее допущенной ошибки. Оформление этих документов (акта и бухгалтерской справки) даст организации право на отражение выручки от реализации услуг и послужит основанием для внесения ею соответствующих исправлений в бухгалтерский и налоговый учет (п.п. 5, 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации», абзац первый п. 1 ст. 54, ст. 313 НК РФ).
По общему правилу счет-фактуру следует оформлять не позднее пяти календарных дней, считая со дня оказания услуг (п. 3 ст. 168 НК РФ). При оказании услуг этим днем для целей НДС следует считать дату первого по времени составления первичного документа, оформленного в адрес заказчика (смотрите, например, письма Минфина России от 30.12.2014 N 03-07-11/68585, от 29.12.2014 N 03-07-11/68117, от 13.01.2012 N 03-07-11/08, от 16.03.2006 N 03-04-11/53, УМНС по г. Москве от 07.09.2004 N 24-11/57756, УФНС России по г. Москве от 02.12.2009 N 16-15/126829).
Поэтому в данной ситуации в пятидневный срок со дня оформления акта об оказании услуг организация-исполнитель должна будет выставить в адрес заказчика счет-фактуру с указанием в строке 1 порядкового номера и даты фактического составления этого счета-фактуры (пп. «а» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

Налог на прибыль организаций

Налоговым периодом по налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года (ст. 285 НК РФ).
Официальные органы со ссылкой на п.п. 1, 2 ст. 249, п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ неоднократно разъясняли, что доход от реализации услуги определяется на дату ее фактического потребления заказчиком (дату фактического оказания услуги) (смотрите, например, письма Минфина России от 27.05.2015 N 03-03-06/1/30408, УФНС России по г. Москве от 23.12.2009 N 16-15/136075, от 07.07.2008 N 20-12/064119).
В определении ВАС РФ от 08.12.2010 N ВАС-15640/10 было указано, что для определения момента учета операций по реализации услуг и признания дохода от их оказания правовое значение имеет дата фактического оказания этих услуг (определяемая исходя из момента исполнения обществом перед заказчиком принятых на себя обязательств), а не момент подписания акта, который в последующем лишь фиксирует информацию об уже оказанных услугах.
При этом для целей налогообложения прибыли при определении понятия ошибки следует руководствоваться положениями ПБУ 22/2010 (п. 1 ст. 11 НК РФ, письма Минфина России от 13.04.2016 N 03-03-06/2/21034, от 04.11.2014 N 03-03-06/1/62348, от 17.10.2013 N 03-03-06/1/43299, от 13.08.2012 N 03-03-06/1/408).
В этой связи неотражение выручки от оказания услуг для целей налогообложения в периоде их оказания, то есть по итогам полугодия 2016 года, вследствие ошибочного неоформления акта об их оказании признается ошибкой и для целей главы 25 НК РФ.
Абзацами вторым и третьим п. 1 ст. 54 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Из приведенных положений п. 1 ст. 54 НК РФ следует, что перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в одном из двух случаев (письма Минфина России от 22.05.2015 N 03-03-06/1/29540, от 23.04.2014 N 03-02-07/1/18777, от 17.10.2013 N 03-03-06/1/43299, от 13.08.2012 N 03-03-06/1/408, от 30.01.2012 N 03-03-06/1/40, от 18.01.2012 N 03-03-06/4/1, постановления Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.06.2015 N Ф07-3463/15 по делу N А52-1261/2014, ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.04.2014 N Ф02-1184/14 по делу N А78-7833/2013), а именно:
— при невозможности определения периода совершения ошибок (искажений);
— когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Согласно абзацу первому п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном данной статьей.
В рассматриваемой ситуации период возникновения ошибки определен (апрель 2016 года), а допущенная ошибка не привела к излишней уплате налога. Напротив, эта ошибка привела к занижению суммы авансового платежа по налогу на прибыль, подлежащей уплате по итогам полугодия (абзац второй п. 2 ст. 286 НК РФ). В этой связи полагаем, что для исправления допущенной ошибки в периоде ее выявления основания отсутствуют и организации следует представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за полугодие 2016 года*(1).

НДС

Реализация услуг на территории РФ признается объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Налоговый период для целей главы 21 НК РФ устанавливается как квартал (ст. 163 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации организация-исполнитель в налоговом периоде оказания услуг (во II квартале 2016 года) не предъявила заказчику сумму НДС и, как следствие, занизила налоговую базу за этот налоговый период и сумму налога, подлежащую уплате в бюджет по итогам этого налогового периода (п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 167, п. 1 ст. 168, п. 1 ст. 174 НК РФ).
Соответственно, в силу абзаца первого п. 1 ст. 81 НК РФ организация-исполнитель обязана представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за II квартал 2015 года.
В соответствии с п. 5.1 ст. 174 НК РФ в налоговую декларацию подлежат включению сведения, указанные в книге покупок и книге продаж налогоплательщика.
Согласно п. 3 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее — Правила ведения книги продаж), регистрации в книге продаж подлежат составленные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС в соответствии с НК РФ.
В книге продаж регистрируются счета-фактуры независимо от даты их выставления покупателям и от даты их получения покупателями, а также иные документы, перечисленные в настоящем документе.
При необходимости внесения изменений в книгу продаж (после окончания текущего налогового периода) регистрация счета-фактуры (в том числе корректировочного) производится в дополнительном листе книги продаж за налоговый период, в котором были зарегистрированы счет-фактура, корректировочный счет-фактура до внесения в них исправлений.
При этом Правилами ведения книги продаж не урегулирован вопрос регистрации в дополнительном листе книги продаж счетов-фактур при обнаружении продавцом в текущем налоговом периоде отсутствия факта регистрации счетов-фактур за истекшие налоговые периоды.
В периоде до вступления в силу постановления Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 ФНС России рекомендовала в таких ситуациях (письмо от 06.09.2006 N ММ-6-03/896@) зарегистрировать счет-фактуру в дополнительном листе книги продаж истекшего налогового периода и к показателям строки «Итого» дополнительного листа книги продаж прибавить показатели зарегистрированного счета-фактуры.
Представленные разъяснения не противоречат действующим в настоящее время Правилам ведения книги продаж, поэтому считаем их применимыми и в рассматриваемой ситуации.
Таким образом, полагаем, что в данном случае организации-исполнителю следует зарегистрировать выставляемый в III квартале 2016 года счет-фактуру в дополнительном листе книги продаж за II квартал 2016 года и представить в налоговый орган уточненную декларацию за этот налоговый период.
Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Учет выручки от оказания услуг;
— Энциклопедия решений. Составление акта по договору возмездного оказания услуг;
— Энциклопедия решений. Сроки выставления счетов-фактур;
— Энциклопедия решений. Дополнительный лист книги продаж.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Гусев Кирилл
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена