Лимит по основным средствам

Содержание

Увеличен лимит стоимости основных средств

Ранее имущество, отвечающее критериям основного средства, надо было учитывать в составе ОС, если оно стоило более 20 000 руб. (или меньшего лимита, установленного организацией в учетной политике). Теперь же учитывать как МПЗ можно то, что стоит не более 40 000 руб.пп. 4, 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, подп. 1 п. 3 приложения к Приказу № 186н Это самое долгожданное нововведение. Ведь с этого года именно такой лимит установлен для признания имущества амортизируемым в налоговом учете. Если же стоимость имущества не превышает 40 000 руб., то ее нужно сразу учесть как материальные расходып. 1 ст. 257 НК РФ. Таким образом, по крайней мере в этой части не нужно будет вести учет временных разниц по правилам ПБУ 18/02.

Посмотрим, какие еще последствия может вызвать это нововведение, если вы решите им воспользоваться. Во-первых, придется внести изменения в учетную политику. А во-вторых, надо определиться, что же делать с имуществом стоимостью более 20 000 руб., но не более 40 000 руб., введенным в эксплуатацию в начале 2011 г. до появления Приказа № 186н и изменения бухгалтерской учетной политики (далее будем называть такое имущество «переходным»).

Вносим изменения в учетную политику для целей бухучета

Некоторые бухгалтеры, поверив предновогодним обещаниям Минфина, закрепили новый, еще нормативно не утвержденный лимит стоимости ОС в своей учетной политике как изменение, действующее с 01.01.2011. Однако в конце 2010 г. и в январе 2011 г. никаких законных оснований для этого еще не было. Поэтому большинство бухгалтеров, не верящих устным обещаниям, такие изменения в учетную политику не вносили. Мы будем ориентироваться именно на них.

Итак, в вашей учетной политике закреплено, что материально-производственными запасами признается имущество стоимостью не выше 20 000 руб. И если вы не внесете в свою учетную политику изменения и не исправите число «20 000» на «40 000», то вы и дальше будете не вправе учитывать в составе МПЗ имущество стоимостью от 20 000 до 40 000 руб. включительно. Поскольку этому будет препятствовать ваша учетная политика: вы самостоятельно установили лимит меньше максимально допустимого. А это не возбраняется.

Кстати, если в вашей учетной политике вообще нет лимита для основных средств, то все имущество, отвечающее условиям признания ОС (в частности, срок использования превышает 12 месяцев), вам надо учитывать как ОС — независимо от их стоимостиПисьмо Минфина России от 08.02.2007 № 07-05-06/36. И, соответственно, амортизировать.

Итак, изменения в учетную политику внести придется. По общему правилу такие изменения надо утвердить до начала года, в котором организация планирует их применять. Однако из этого правила есть исключения. И у нас — как раз такой случай. Ведь необходимость изменений продиктована поправками в бухгалтерское законодательствопп. 10, 12 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н . Причем фактически поправки в ПБУ 6/01 вступают в силу задним числом.

Поэтому вы можете прописать, что изменения, внесенные в связи с этим в вашу учетную политику, применяются с 01.01.2011. Это необходимо, если вы хотите списать на расходы стоимость «переходного» имущества.

Из авторитетных источников

СУХАРЕВ Игорь Робертович Начальник отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России

“По моему мнению, организация может внести изменения в учетную политику как с 1 января, так и с 1 марта. И новые объекты (введенные в эксплуатацию в 2011 г.) стоимостью до 40 000 руб. учитывать как МПЗ.

Другой вопрос, надо ли все приобретенные до 2011 г. основные средства стоимостью от 20 000 до 40 000 руб. единовременно списывать или переводить в МПЗ. Если в правовом акте переходные положения не установлены, изменения вносятся в бухгалтерский учет и отчетность в порядке, установленном п. 15 ПБУ 1/2008, то есть ретроспективно. При формальном прочтении этого требования организация должна была бы единовременно списать все основные средства с первоначальной стоимостью ниже нового критерия, остающиеся не списанными по состоянию на дату начала его применения, независимо от даты их ввода. Однако здесь необходимо учитывать приоритет содержания перед формой, установленный тем же ПБУ 1/2008. Данный стоимостный лимит по сути представляет собой критерий существенности. 40 000 руб. сегодня — это примерно то же самое, что 20 000 руб. 5 лет назад или 10 000 руб. 10 лет назад, когда принимались соответствующие поправки в ПБУ 6/01. Иными словами, объект ОС, приобретенный несколькими годами ранее за 30 000 руб. и учитываемый в составе основных средств сегодня, должен продолжать учитываться в таком же качестве и дальше, так как, если бы организация приобретала его сегодня, она бы заплатила за него уже 50 000 руб. и он бы опять оказался выше стоимостного лимита. Поэтому новый стоимостный лимит корректнее применять только к объектам, введенным после даты начала его применения”.

Но если в начале 2011 г. ваша организация «переходное» имущество в эксплуатацию не вводила, то без разницы, когда вводить изменения в учетную политику: задним числом или текущим.

Кстати, об изменении учетной политики нужно сообщить в пояснительной записке к вашей квартальной бухотчетностип. 24 ПБУ 1/2008.

Переквалифицируем «переходное» имущество

Внесение задним числом изменений в ПБУ 6/01 и в учетную политику требует единовременного списания на расходы «переходного» имущества, введенного в эксплуатацию в начале 2011 г. Для этого надо внести изменения как в бухучет, так и в первичные документы. Связано это с тем, что «переходное» имущество вы вводили в эксплуатацию как ОС, а теперь оказывается, что это — МПЗ.

ШАГ 1. Вносим пояснительные записи в первичные учетные документы

На акте ОС-1, а также на карточке ОС-6 вам нужно сделать отметку о том, что это имущество отражается в составе МПЗ. Такую отметку лучше заверить подписью главного бухгалтера и поставить дату. Можно, к примеру, сделать такую запись.

В связи с Приказом Минфина России от 24.12.2010 № 186н, а также изменением с 01.01.2011 учетной политики организации имущество стоимостью свыше 20 000 руб., но не более 40 000 руб., введенное в эксплуатацию с 2011 г., учитывается в составе МПЗ.

28.02.2011 Н.И. Селезова

Составлять иные документы об отпуске новоявленных МПЗ в эксплуатацию нет необходимости. У вас уже зафиксирована дата начала их использования. А значит, есть все данные для учета. Но если вы хотите для подстраховки продублировать ваши «ОС-документы» первичкой для МПЗ, то можетеутв. Постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а:

  • оформить приходный ордер по форме № М-4;
  • завести карточку учета материалов по форме № М-17;
  • на дату ввода в эксплуатацию оформить требование-накладную по форме № М-11 и в карточке № М-17 сделать запись об этомПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н; Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н.

Но главное — не признать в расходах стоимость имущества дважды.

ШАГ 2. Сторнируем амортизацию по «переходному» имуществу и признаем его стоимость полностью в расходах текущего периода

Если основное средство, впоследствии превратившееся в МПЗ, вы ввели в эксплуатацию в январе, то начиная с февраля вы должны были его амортизировать. И вот эту амортизацию вам надо сторнировать. Если вы сделаете все исправительные проводки февралем (к примеру, на 22.02.2011 — дату регистрации Приказа № 186н в Минюсте), будет проще рассчитывать себестоимость выпущенной в феврале продукции — поскольку она рассчитывается в конце февраля. Стоимость самого «переходного» имущества надо отразить на счете 10 «Материалы» и тут же списать на счет учета затрат (в дебет счета 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 25 «Общепроизводственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и т. д.).

Пример. Корректировка данных бухучета из-за изменения лимита ОС

/ условие / В январе организация купила компьютер стоимостью 30 000 руб. (без учета НДС 5400 руб.). В том же месяце компьютер введен в эксплуатацию. Он принят к бухучету в качестве основного средства. В налоговом учете стоимость компьютера полностью признана в расходах январяп. 1 ст. 254, п. 3 ст. 254 НК РФ. Срок полезного использования для компьютера — 3 года (36 месяцев)вторая группа по Классификации основных средств… утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1. Компьютер используется в бухгалтерии (его амортизация, начисляемая линейным методом, учитывалась как общехозяйственные расходы).

В конце февраля в бухгалтерскую учетную политику организация внесла изменения, связанные с изданием Приказа № 186н. Лимит стоимости имущества, учитываемого в составе материально-производственных запасов, с 01.01.2011 составляет не более 40 000 руб. Поэтому стоимость приобретенного в январе компьютера можно сразу списать на расходы.

/ решение / В учете операции по приобретению компьютера, вводу его в эксплуатацию и исправительные проводки будут отражены так.

Дт Кт Сумма, руб.
В январе 2011 г.
Приобретен компьютер 08 «Внеоборотные активы» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 30 000,00
Учтен НДС по компьютеру 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 5 400,00
Компьютер введен в эксплуатацию и учтен как основное средство 01 «Основные средства» 08 «Внеоборотные активы» 30 000,00
В налоговом учете стоимость компьютера полностью списана как материальные косвенные расходы. Из-за этого в бухучете надо отразить отложенное налоговое обязательство по правилам ПБУ 18/02
Начислено ОНО
(30 000 руб. х 20%)
68-«Рас­че­ты с бюджетом по налогу на прибыль» 77 «Отложенные налоговые обязательства» 6 000,00
Принят к вычету НДС по основному средству 68-«Рас­че­ты с бюджетом по НДС» 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям» 5 400,00
В феврале 2011 г.
Начислена амортизация по компьютеру
(30 000 руб. / 36 мес.)
26 «Общехозяйственные расходы» 02 «Амортизация основных средств» 833,33
После внесения изменений в учетную политику, действующих с 01.01.2011 (в феврале 2011 г.)
СТОРНО
Начислена амортизация компьютера за февраль
26 «Общехозяйственные расходы» 02 «Амортизация основных средств» 833,33
Компьютер переведен в состав МПЗ 10 «Материалы» 01 «Основные средства» 30 000,00
Стоимость компьютера учтена в расходах 26 «Общехозяйственные расходы» 10 «Материалы» 30 000,00
В налоговом учете стоимость компьютера была полностью учтена в расходах января. Поэтому при признании этого расхода в бухучете в феврале надо погасить ранее начисленное отложенное налоговое обязательство
Погашено ОНО
(30 000 руб. х 20%)
77 «Отложенные налоговые обязательства» 68-«Рас­че­ты с бюджетом по налогу на прибыль» 6 000,00

Как видим, по итогам I квартала данные бухгалтерского и налогового учета сходятся. Однако если амортизацию «переходного» имущества в бухучете вы отражали на счете 20 «Основное производство» (учитывали при расчете себестоимости продукции), а в налоговом учете его стоимость полностью учтена в прямых расходах января, то расчет разниц между бухгалтерским и налоговым учетом будет сложнее.

ШАГ 3. Учитываем изменения в составе основных средств при расчете налога на имущество

Этот налог рассчитывается по данным бухучетап. 1 ст. 374 НК РФ. Однако из-за того, что «переходное» имущество перестает учитываться в составе основных средств задним числом, есть все основания для того, чтобы учесть это и при расчете налога на имущество. Таким образом, основные средства стоимостью более 20 000 руб. и не более 40 000 руб., введенные в эксплуатацию в 2011 г., не нужно учитывать при определении остаточной стоимости основных средств на 01.02.2011 и на 01.03.2011.

Сложность здесь только в том, что компьютерная бухгалтерская программа не сможет рассчитать вам правильно налог на имущество: ведь по ее данным остаточная стоимость ОС на 01.02.2011 будет включать в себя стоимость «переходного» имущества.

Так что придется вручную корректировать расчет, чтобы не переплачивать налог.

А что будет, если вы решите заплатить налог на имущество так, как вам рассчитает бухгалтерская программа? Налог на имущество будет больше. Кроме того, ошибочное увеличение налога на имущество ведет к завышению расходов при расчете налога на прибыль. И вот здесь уже могут быть претензии со стороны налоговой инспекции. Так что лучше не лениться и рассчитать налог на имущество правильно.

Незавершенные капитальные вложения: теперь только действительно незавершенные

Из п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФутв. Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н (далее — Положение № 34н) убрали норму, согласно которой объекты недвижимости, по которым не получены документы о госрегистрации, относятся к незавершенным капвложениямподп. 3 п. 1 приложения к Приказу № 186н. А значит, теперь вариантов нет и имеющуюся у вас недвижимость нужно учитывать как полноценный объект основных средств, даже если права на нее еще не зарегистрированы. Тем более это нужно сделать, если вы ввели недвижимость в эксплуатацию. Если же вы оставите такую недвижимость на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», то тем самым занизите налог на имущество.

Кроме того, из Положения № 34н убрали правило о том, что объекты капстроительства, находящиеся во временной эксплуатации, до их ввода в постоянную эксплуатацию должны учитываться как незавершенные капвложенияабз. 2 п. 41 Положения № 34н.

Аналогичные изменения внесены и в Методические указания по бухгалтерскому учету основных средствутв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (далее — Методические указания по учету ОС). Ранее в них говорилось, что организации только при желании могли включать в состав основных средств недвижимость, по которой закончены капвложения и которая введена в эксплуатацию, если документы переданы на госрегистрацию, но ее самой еще не былоп. 52 Методических указаний по учету ОС (старая редакция). Теперь же такую недвижимость вы однозначно обязаны принять к бухучету в качестве основных средствподп. 10 п. 7 приложения к Приказу № 186н. Их надо учитывать на отдельном субсчете к счету 01 «Основные средства», к примеру на субсчете «Незарегистрированная недвижимость».

Все это приводит Положение № 34н и Методические указания по учету ОС в соответствие с ПБУ 6/01, которое не ставит признание актива основным средством в зависимость от наличия госрегистрации.

Новые правила переоценки ОС и НМА

Целый ряд изменений касается переоценки внеоборотных активов.

Переоценка — по состоянию на конец года

Результаты переоценки теперь нужно отражать не на 1 января, а на 31 декабря. То есть переоценивать ОС можно только по состоянию на конец годап. 7 приложения к Приказу № 186н; пп. 43—47 Методических указаний по учету ОС.

Поэтому вполне закономерно встает вопрос: что делать с переоценкой, отраженной в бухучете на 01.01.2011? Вот как на него ответили в Минфине.

“Момент проведения переоценки не изменился. Целью изменения даты было лишь уточнение этого момента внутри суток. Баланс на определенную дату означает (по обычаям делового оборота) 24.00 указанной даты. До сих пор 1 января выбивалось из этого правила, так как организации в балансе на 1 января никогда не показывали результаты операций, совершенных собственно 1 января. И это ломало единообразие понимания даты баланса. Теперь данная проблема устранена.

Переоценка на 24.00 31 декабря — это то же самое, что и переоценка на 00.00 1 января. Поэтому организации как проводили переоценку на этот момент времени, так и должны продолжать это делать. Просто теперь показывать эту переоценку следует на один отчетный период раньше и обозначать ее в балансе другой датой”.

СУХАРЕВ Игорь Робертович
Минфин России

Так что нет никаких оснований не признавать переоценку, отраженную в бухучете на 01.01.2011.

При отражении результатов переоценки счет 84 использовать больше нельзя

При учете результатов переоценки вместо используемого ранее счета 84 «Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток» надо использовать счет 91 «Прочие доходы и расходы»подп. 7 п. 1, подп. 3 п. 3, подп. 4—9 п. 7 приложения к Приказу № 186н. Рассмотрим схемы проводок при различных вариантах переоценки основных средств с учетом этих изменений на примере.

Пример. Отражение по новым правилам результатов переоценки основных средств

/ условие / Организация переоценивает четыре основных средства.

Основное средство Первичная стоимость (с учетом предыдущих переоценок) Амортизация (с учетом предыдущих переоценок) Результат предыдущих переоценок Результат текущей переоценки
Изменение первичной стоимости Изменение суммы амортизации Изменение первичной стоимости Изменение суммы амортизации
ОС № 1 1 000 000 300 000 +200 000 +60 000
ОС № 2 2 000 000 400 000 –200 000 –40 000
ОС № 3 3 000 000 600 000 –100 000 –15 000 +300 000 +60 000
ОС № 4 4 000 000 500 000 +200 000 +20 000 –400 000 –50 000

/ решение / По новым правилам в бухучете надо сделать такие проводки.

Дт Кт Сумма, руб.
На дату дооценки — если ранее не было уценки (по ОС № 1)
Отражена дооценка первоначальной стоимости ОС № 1 01 «Основные средства» 83 «Добавочный капитал» 200 000
Увеличена ранее начисленная амортизация дооцененного ОС № 1 83 «Добавочный капитал» 02 «Амортизация ОС» 60 000
На дату уценки — если ранее не было дооценки (по ОС № 2)
Отражена уценка первоначальной стоимости ОС № 2 91-2 «Прочие расходы» 01 «Основные средства» 200 000
Уменьшена ранее начисленная амортизация уцененного ОС № 2 02 «Амортизация ОС» 91-1 «Прочие доходы» 40 000
На дату дооценки — если ранее была уценка (по ОС № 3)
Отражены результаты переоценки первоначальной стоимости ОС № 3 на сумму, равную ранее проведенной уценке 01 «Основные средства» 91-1 «Прочие доходы» 100 000
Увеличен добавочный капитал на сумму превышения дооценки первоначальной стоимости ОС № 3 над ранее полученной уценкой
(300 000 руб. – 100 000 руб.)
01 «Основные средства» 83 «Добавочный капитал» 200 000
Отражены результаты дооценки амортизации по ОС № 3, равные сумме ее уменьшения при предыдущей уценке 91-2 «Прочие расходы» 02 «Амортизация ОС» 15 000
Уменьшен добавочный капитал на сумму увеличения амортизации, превышающей сумму ее уменьшения при предыдущей уценке ОС № 3
(60 000 руб. – 15 000 руб.)
83 «Добавочный капитал» 02 «Амортизация ОС» 45 000
На дату уценки — если ранее была дооценка (по ОС № 4)
Уменьшен добавочный капитал на сумму уценки, равную сумме предыдущей дооценки ОС № 4 83 «Добавочный капитал» 01 «Основные средства» 200 000
Отражены результаты переоценки ОС № 4 на сумму превышения уценки над ранее учтенной дооценкой
(400 000 руб. – 200 000 руб.)
91-2 «Прочие расходы» 01 «Основные средства» 200 000
Увеличен добавочный капитал на сумму уценки амортизации ОС № 4, равную сумме увеличения амортизации при предыдущей дооценке 02 «Амортизация ОС» 83 «Добавочный капитал» 20 000
Отражена сумма уценки амортизации ОС № 4, превышающая сумму предыдущей дооценки амортизации
(50 000 руб. – 20 000 руб.)
02 «Амортизация ОС» 91-1 «Прочие доходы» 30 000

О том, как с учетом новых правил отразить результаты переоценки, проведенной на 1 января 2011 г., рассказали специалисты Минфина.

“В отчетности за 2010 г., когда еще новые правила не действовали, все остается по-прежнему. А вот в отчетности 2011 г. переоценку, проведенную на начало этого года, следует показать уже не как на 1 января 2011 г., а как на 31 декабря 2010 г. То же касается переоценки, проведенной годом ранее на начало 2010 г. — ее следует в сравнительных данных отчетности 2011 г. показывать по состоянию на 31 декабря 2009 г.

Что касается отнесения результатов переоценки на прочие доходы или расходы, то это изменение затрагивает только переоценки ниже первоначальной стоимости основного средства. Если оценка на начало 2011 г. (31 декабря 2010 г.) оказалась ниже первоначальной стоимости, то изменение оценки за 2010 г. (кроме сумм, списываемых с 83-го счета) следует показывать в отчете о прибылях и убытках 2011 г. в сравнительных данных по прочим доходам или расходам за 2010 г. Если же оценка на начало 2011 г. (31 декабря 2010 г.) оказалась выше первоначальной стоимости, то изменение оценки за 2010 г. (в пределах сумм, отражаемых на 83-м счете) следует показывать в отчете об изменениях капитала по соответствующей строке, а также в отчете о прибылях и убытках 2011 г. в сравнительных данных по справочным показателям за 2010 г. и включать в совокупный финансовый результат сравнительного периода”.

СУХАРЕВ Игорь Робертович
Минфин России

Нематериальные активы тоже надо будет переоценивать по правилам, аналогичным тем, которые теперь действуют при переоценке основных средств. Соответствующие поправки внесены в ПБУ 14/2007 пп. 17, 20, п. 21, п. 27, п. 30 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н; п. 9 приложения к Приказу № 186н.

Землю теперь можно переоценивать

Из Методических указаний по учету ОС убрали норму о том, что земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) нельзя переоцениватьподп. «а» подп. 4 п. 7 приложения к Приказу № 186н; абз. 3 п. 43 Методических указаний по учету ОС (признан утратившим силу). Вот как сложившуюся ситуацию комментируют в Минфине.

“Земля — это, как правило, такой объект, у которого потребительские свойства не меняются. И именно поэтому она не амортизируется. Но если земля постепенно утрачивает свои полезные свойства, как, например, в случае ее использования под свалку, то, на мой взгляд, ее следует амортизировать.

Также теперь, после внесения поправок в Положение № 34н, можно и переоценивать землю”.

СУХАРЕВ Игорь Робертович
Минфин России

Отражая в бухучете рыночную стоимость земли, вы тем самым сделаете свою отчетность более достоверной. И более правильно будет рассчитана стоимость чистых активов.

***

Кроме рассмотренных выше изменений, есть и другие поправки в Положение № 34н и Методические указания по учету ОС, однако они чисто технические. Некоторые поправки лишь приводят эти акты в соответствие с ПБУ 6/01. А другие расчищают эти акты, удаляя из них нормы, закрепленные в иных нормативных актах по бухучету.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Бухгалтерский учет / бухгалтерская отчетность»:

2019 г.

  1. Ответы на «бухотчетные» вопросы, № 8
  2. Управленческий ОФР, № 6
  3. «Валютное» ПБУ 3/2006 подправили, № 2
  4. Новый профстандарт для бухгалтеров, № 12 Бухотчетность: вопросы после сдачи, № 12 Памятка по профстандарту «Бухгалтер», № 12
  5. Предоставление акционерам бухотчетности, № 10

Чтобы определить, какие объекты можно отнести к малоценным основным средствам, от какой суммы 2019 считать и как учитывать, определим предельные лимиты.

Лимиты стоимости скорректированы. Теперь к ОС, подлежащим моментальному списанию на забаланс, следует относить объекты, которые стоят 10 000 рублей и менее. Напомним, что до 2019 года таким имуществом признавались ОС ценностью до 3000,00 рублей.

Начислить 100-процентную амортизацию на основные средства с какой суммы нужно в этом году? Стоимостные границы также скорректированы: от 10 000 до 100 000 рублей.

На ОС, стоящие более 100 000 рублей, следует начислять амортизацию в соответствии с выбранным способом. Напомним, что в 2019 году предусмотрены три метода начисления амортизации:

  • линейный — единственный доступный метод до этого года;
  • метод уменьшаемого остатка;
  • метод списания стоимости пропорционально производимой продукции.

Следовательно, к «малоценке» можно отнести все имущество учреждения стоимостью до 100 000 рублей.

Организация обязана закрепить ключевые моменты учета ОС, в том числе и малоценного имущества, в своей учетной политике. В противном случае проблем с ФНС не избежать.

Особенности признания ОС

Еще в прошлом году новые федеральные стандарты бухучета кардинально скорректировали порядок признания объектов основных средств. Ключевые изменения закреплены в Приказе Минфина № 257н. Также чиновники представили методические рекомендации по переходу на новые стандарты в Письме № 02-07-07/79257 от 30.11.2017.

Итак, что относится к основным средствам в бухгалтерском учете в 2019 году? Рассмотрим ключевые моменты. В первую очередь определим, с какой суммы считается основным средством имущество организации. Для этого обратимся к действующим инструкциям по бухучету и установим, что основным средством признается объект, который отвечает следующим требованиям:

  1. Срок использования имущества — 12 месяцев и более.
  2. Планируется использовать для осуществления деятельности и(или) извлечения прибыли.
  3. Дальнейшая продажа или передача третьим лицам не предусматривается.

Никаких ограничений по минимальной и максимальной цене не установлено. Следовательно, независимо от стоимости, любой объект может быть отнесен к ОС, если он отвечает вышеперечисленным требованиям. Это означает, что вопрос: основные средства с какой суммы начинаются в 2019 году, не актуален. Актив можно отнести к ОС независимо от его стоимостных показателей, уплаченной стоимости, а также иных аналогичных затрат, которые были произведены с целью создания, сборки или строительства имущественных ценностей.

Учет ОС с ценой от 10 000 до 100 000 рублей

Имущество учитывается на 101 счете. Отражается по первоначальной стоимости. При вводе в эксплуатацию по ОС начисляется амортизация в размере 100 % на счет 401 20 «Текущие расходы» или на счет 109 ХХ «Затраты на изготовление продукции, оказание услуг, выполнение работ».

Пример. Учреждение приобрело станок за 25 000,00.

Напомним, что для данной категории активов допустимо ведение группового учета. Однако групповой учет основных средств в бюджетных учреждениях в 2019 году можно вести только при соблюдении следующих условий:

  1. ОС однородны, иными словами, вся группа объектов имеет одинаковые характеристики (по цене, наименованию, производителю, назначению, техническим характеристикам).
  2. Активы относятся к хозяйственному или производственному инвентарю либо к сценическо-постановочным средствам. Например декорации, мебель, бутафория и реквизит.
  3. Стоимость таких активов не может превышать 100 000 рублей (включительно) за единицу. Если первоначальная стоимостная оценка свыше максимального показателя, то учет основных средств в бюджетных учреждениях в 2019 году должен вестись раздельно, без объединения в группы.

Лимит стоимости основных средств и нематериальных активов вырос с 40 000 до 100 000 руб. Разберемся, как бухгалтерам применять новые правила в 2017 году.

По новым правилам амортизируемым имуществом в налоговом учете признают объекты, которые отвечают двум критериям (п. 1 ст. 256 НК РФ):

1) стоят без учета НДС дороже 100 000 руб. (в 2015 году было 40 000 руб.);

2) имеют срок полезного использования больше года.

Налоговый кодекс позволяет списывать подобное имущество единовременно или равномерно по частям. К примеру, в течение срока полезного использования.

В пока прежний — 40 000 руб. (п. 5 ПБУ 6/01). В планах Минфина заменить лимит на критерий существенности. По имуществу сроком службы более года компания вправе будет сама решать, относить его к основным средствам или нет. Но произойдет это не раньше 2018 года. А пока из-за расхождений в лимитах возникают разницы между бухгалтерским и налоговым учетом.

Чтобы избежать разниц, напрашивается такое решение. В налоговом учете активы стоимостью до 40 000 руб. включительно организация списывает единовременно, а активы стоимостью от 40 000 до 100 000 руб. — равномерно в течение срока полезного использования.

Как списывать активы стоимостью до 100 тыс. рублей

Компания купила два принтера. Один цветной лазерный стоимостью без НДС 55 000 руб. Другой тоже лазерный, но черно-белый, стоимостью без НДС 38 000 руб.

Расходы на активы стоимостью до 40 000 руб. компания списывает единовременно. А от 40 000 до 100 000 руб. — в течение срока полезного использования, который бухгалтер определяет по правилам бухучета. Поэтому расходы на цветной принтер компания будет списывать 25 месяцев (такой срок бухгалтер установил в бухучете), а черно-белый можно списать сразу после ввода в эксплуатацию.

Но в Минфине считают иначе (письмо Минфина от 20 мая 2016 г. № 03-03-06/1/29124). В главе 25 кодекса нет положений, которые позволяли бы списывать имущество разными способами в зависимости от его стоимости. Получается, что активы стоимостью до 100 000 руб. можно списывать либо единовременно, либо равномерно.

Налоговый учет имущества

Используем условие предыдущего примера. Если следовать точке зрения чиновников, оба принтера в налоговом учете нужно списывать одинаково. Либо сразу, либо постепенно в течение 25 месяцев. Разниц в таком случае не возникнет, только если прописать в бухучете, что компания амортизирует любые основные средства независимо от их стоимости.

Такой подход невыгоден компаниям и на самом деле прямо в Налоговом кодексе не прописан. И если вы решите следовать алгоритму из примера 1, вам помогут следующие аргументы. В кодексе сказано, что конкретные правила компания устанавливает самостоятельно. Помимо срока можно учитывать иные экономически обоснованные показатели. Таким показателем вполне может быть стоимость актива. Если она меньше 40 000 руб., просто нерационально списывать расходы равномерно.

Для нематериальных активов в бухучете нет стоимостного ограничения. Поэтому также образуются разницы с налоговым учетом.

Имущество купили в 2015 году, а ввели в эксплуатацию в 2016 году. Если компания купила имущество в декабре 2015 года, а ввела в эксплуатацию в январе 2016 года, то тоже можно ориентироваться на новый лимит — 100 000 руб. Это позволит не амортизировать активы дешевле 100 000 руб. Но тогда на проверке у налоговиков может возникнуть вопрос, действительно ли объект в момент покупки не был готов к использованию. Поэтому запаситесь актами сторонних компаний на монтаж, накладными на покупку комплектующих изделий, отчетами о доведении объекта до состояния готовности и т. д.

Изменение с 2016 г. для целей исчисления налога на прибыль организаций лимита стоимости основных средств влечет возникновение временных разниц между данными бухгалтерского и налогового учета. Можно ли избежать таких разниц, то есть отразить одну и ту же сумму расходов на приобретение имущества в бухгалтерском и налоговом учете?

С какого момента начисляется амортизация?

Следовательно, организации, решившей воспользоваться обозначенным правом, нужно внести изменения в учетную политику. Текст изменений может быть сформулирован так.

Для целей налогового учета имущество стоимостью:

  • до 40 000 руб. списывать единовременно в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию;
  • от 40 001 до 100 000 руб. списывать с учетом срока его использования, который определять в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Точное количество месяцев списания определяется приказом по организации. Признавать в расходах равномерно со следующего месяца после ввода в эксплуатацию.

Пример. В марте организация (находится на ОСНО) приобрела компьютер стоимостью 80 000 руб. (без НДС) и ввела его в эксплуатацию. Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, компьютеры относятся к амортизационной группе со от 2 до 3 лет (код 14 3020000 «Техника электронно-вычислительная»). Приказом по организации установлено, что по данной группе амортизация начисляется 25 месяцев.
В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета амортизация начисляется линейным способом.
В бухгалтерском учете с апреля организация должна ежемесячно начислять амортизацию по компьютеру в размере 3200 руб. (80 000 руб. / 25 мес.). В целях налогообложения прибыли данное имущество не признается амортизируемым, но списывается в расходы согласно ст. 254 НК РФ и положениям налоговой учетной политики ежемесячно в сумме 3200 руб. с апреля.

По нормам Налогового кодекса налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов в виде стоимости имущества, не являющегося амортизируемым как раз из-за его стоимости. В связи с этим организация может закрепить порядок отражения таких расходов в учетной политике и включать в состав расходов и по данным бухгалтерского, и по данным налогового учета равные суммы, избегая тем самым возникновения временных разниц.

Примечание. Имеется риск использования подхода автора статьи. Он заключается в том, что пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ говорит о возможности списания стоимости имущества на материальные расходы в течение более одного отчетного периода, а не более одного отчетного (налогового) периода. Понятия отчетных периодов и налогового периода даны в ст. 285 НК РФ. Таким образом, нельзя утверждать, что положения пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ позволяют налогоплательщику распределять затраты на приобретение имущества стоимостью от 40 001 до 100 000 руб. на несколько налоговых периодов. Ведь из буквального прочтения нормы следует, что это можно сделать только в течение нескольких отчетных периодов, то есть в течение нескольких месяцев календарного года (в течение квартала, полугодия, девяти месяцев календарного года).

Многие бухгалтеры уже задаются вопросом о сроке службы основных средств с 2017 года . С чего вдруг? Дело в том, что грядут большие изменения. Поэтому расскажем о них и как подстроиться под новые условия.

Новое

Для начала, чтобы учесть имущество, выясняют период его полезной эксплуатации. Он имеет значение для обоих видов учета – налогового и бухгалтерского. Основные помощником бухгалтера при определении данного срока:

  1. коды из Общероссийского классификатора основных фондов (ОКОФ);
  2. правительственная Классификация ОС для целей отнесения к амортизационным группам (далее – Классификация).

Учтите: изменения затронули оба этих документа. Так, с 2017 года Классификация подверглась корректировкам. Они внесены постановлением Правительства РФ от 07.07.2016 № 640. Кроме того, со следующего года начнут действовать новые коды ОКОФ: на замену ОК 013-94 придет ОК 013-2014.

Надо сказать, что все эти нормативные документы представляют собой безумно длинные многостраничные таблицы с видами ОС, кодами и сроками. Поэтому легко можно запутаться, а также убить много времени.

Но не забыл о бухгалтерах Ростандарт. Он издал приказ от 21.04.2016 № 458, который помогает понять, какой старый код ОС соответствует новому. И наоборот. Так же – в форме таблиц.

С 2016 года имущество должно стоить больше 100 000 рублей, чтобы считать его ОС и амортизировать.

Выясним, как обновление кодов скажется на работе бухгалтера.

Как определить

В 2016 году узнавать код конкретного основного средства нужно продолжать по классификатору срока службы основных средств ОК 013-94. А амортизационную группу взятого на учет имущества – по правительственной Классификации от 01.01.2002 № 1.

С 2017-го ситуация кардинально поменяется. Вашими главными документами в вопросе, как определить срок службы основных средств , станут:

  • сборник ОК 013-2014 с новыми кодами;
  • обновленная в середине 2016 года Классификация по амортизации.

Больше всего успокаивает, что сам механизм определения полезного срока службы основных средств остался прежним – как и в текущем году (см. таблицу).

Что делать
1 Сначала отыщите в ОК 013 наиболее подходящее наименование своего имущества и запомните код
2 Бывает, что идентичное наименование в классификаторе отсутствует. Тогда – группу, к которой можно причислить ваш объект. Смотрите код группы.
3 После по коду найдите ваше ОС в Классификации (коды там в левом столбике)
4 Смотрите амортизационную группу, в которую попадает имущество
5 Определите период полезной эксплуатации согласно этой группе

Старые сроки и коды: что с ними делать?

Теперь о том, надо ли пересматривать срок службы основных средств с 2017 года . Спешим успокоить вас: по имуществу, которое взято на учет до 31.12.2016 включительно, ничего переоформлять и пересматривать закон не требует.

Так, нормативный срок службы основных средств по обновленной Классификации переигрывать не надо. Дело в том, что его определяют единожды – при введении имущества в работу. А продлить его можно, только если компания решит улучшить объект за счет проведения модернизации, реконструкции. Это общий момент для обоих видов учета.

Смело оставляйте в «первичке» по вашим ОС прежние коды. В то же время, ничто не мешает рядом с ними вписать новые. Почему мы об этом заговорили? А потому, что что разработчики бухгалтерского софта могут подсуетиться раньше вас и заменять все старые коды.

Напомним: узнать новый код по старому значению можно из первой таблица приказа Росстандарта от 21.04.2016 № 458. Причем, многие позиции вообще перестали считаться основными фондами.

Вот наглядный пример:

Согласно ПБУ 06/01 активы считаются амортизируемыми, если их лимит свыше 40 тыс. рублей, и им одновременно присущи следующие признаки:

  • предназначены для изготовления товаров, оказания услуг или работ;
  • срок использования — более 12 месяцев;
  • объекты не для перепродажи контрагентам;
  • цель — приносить компании выгоду.

Эти критерии действуют с 2011 года и не изменились до настоящего времени. Однако ожидаются поправки в ПБУ.

Внимание! Вы читаете полезную статью для бухгалтера!

Лимит стоимости основных средств в бухгалтерском учете в 2017 году

В скором времени ПБУ 06/01 будут поименованы как Федеральный стандарт бухгалтерского учета «Основных средств». Проект стандарта разработал Фонд развития бухучета «НРБУ «БМЦ». Пока стандарт на согласовании, но с ним уже можно ознакомиться на сайте bmcenter.ru.

Минфин обещает, что для всех стандарт будет обязательным не раньше 2018 года. Как только он вступит в силу, компания уже сможет применять его добровольно. Переходный период — 2017 год.

Новый стандарт будет приближен к МСФО (Международным стандартам финансовой отчетности). Согласно проекту, исчезнет стоимостной порог активов. Сейчас, как мы уже отметили, он составляет 40 тыс. рублей. Но с 2018 года компании смогут назначить лимит стоимости основных средств и 100 тыс. рублей, тем самым сравнять его с налоговым учетом.

Согласно проекту, объект можно признать основным средством независимо от стадии его готовности к использованию. Например, если залили только фундамент постройки — это неоконченное строительство. Его тоже допустимо учесть по правилам, как для основных средств.

Со стандартом компания будет вправе самостоятельно выбирать периодичность начисления амортизации. То есть списать стоимость актива можно раз в год, либо чаще. Сейчас амортизация ежемесячная (п. 19 ПБУ 6/01).

По новым правилам у организаций появятся и новые обязанности — не реже, чем раз в год проверять и при необходимости корректировать срок полезного использования активов. Сейчас по правилам ПБУ делать это надо только, если вы реконструировали, либо модернизировали объект (п. 20 ПБУ 6/01).

Отправная точка для начисления амортизации также изменится. Согласно ПБУ 06/01, начислить ее надо с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором средство поставили на учет (п. 21 ПБУ 6/01). По стандарту — со дня, как объект будет полностью готов к использованию. Это может быть любой день недели, месяца, квартала или года.

Основные отличия нового ПБУ от правил налогового учета основных средств смотрите в таблице 1.

Стандарт основных средств: расхождения в бухгалтерском и налоговом учете. Таблица 1

Лимит стоимости основных средств в налоговом учете в 2017 году

В новом году в налоговом учете имущество считается амортизируемым, если его стоимость превышает 100 тыс. (ст. 256 НК РФ). Новый критерий действует уже год, но только к тем объектам, которые эксплуатируются с 2016 года.

На 2017 год правила не изменятся, а значит объекты дешевле 100 тыс. рублей надо списывать сразу, а дороже — амортизировать. Но здесь важно не запутаться, как списывать малоценку — цена актива до 40 тыс. рублей. Ведь в 2016 году с учетом новых поправок возникла путаница. Из-за того, что в бухучете стоимость основных средств осталась прежняя — 40 тыс. рублей, компании списывали малоценку сразу — единовременно, а активы от 40 до 100 тыс. рублей — постепенно.

Минфин в письме от 20.05.2016 № 03-03-06/1/29194 разъяснил, что это неверно. Если организация в налоговом учете списывает активы от 40 до 100 тыс. рублей постепенно, то такой же порядок надо применять и к малоценным основным средствам. Например, спецодежда, оснастка, инвентарь, оборудование и др.

Но с позицией Минфина можно поспорить. Ведь НК РФ разрешает организациям самостоятельно определить, как списывать малоценные объекты. И нигде нет предопределяющих правил, что надо использовать одинаковый подход к списанию активов.

По общему правилу малоценку компания вправе списать сразу. А если компания будет постепенно учитывать часть объектов, то она завысит налог, а не занизит. По сути спорить с инспекторами нет снований, но из-за позиция Минфина претензий со стороны налоговиков можно не избежать.

Если вы не готовы спорить, то применяйте единый метод списания. Есть такие варианты: все активы до 100 тыс. рублей учитывайте в расходах сразу, либо постепенно.

Чтобы разобраться, какие активы надо амортизировать, смотрите таблицу 2.

Лимит стоимости основных средств в 2017 году. Какое имущество надо амортизировать. Таблица 2

Для основных средств дороже 100 тыс. рублей есть новые поправки. С 1 января 2017 года сроки амортизации в налоговом учете следует определять исходя из новой классификации основных средств с 2017 года. Правительство постановлением от 07.07.2016 № 640 внесло поправки в классификатор ОС — ОК 013-2014 (СНС 2008), утв. приказом Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст.

В новом классификаторе сменились коды ОКОФ. Кроме того, некоторые ОС «перепрыгнули» из одной амортизационной группы в другую. Например, металлические ограды (старый ОКОФ 12 3697050). В старой классификации ограды были в двух группах. Комбинированные из металла и кирпича — в 6 группе, а чисто металлические — в 8. В новой классификации все металлические ограды в 6 группе. Срок службы для 6 амортизационной группы от 10 до 15 лет, для 8 группы — от 20 до 25 лет.

Из-за таких изменений компании не надо пересчитывать норму амортизации. Для всех старых активов сроки использования прежние. А вот для основных средств, принятых к учету в 2017 году следует применять сроки из нового классификатора. Чтобы не запутаться, используйте сравнительную таблицу старых и новых ОКОФ, ее разработал Росстандарт в приказе от 21.04.2016 № 458.

Напомним, изменения по налогу на прибыль с 2017 года касаются не только классификации основных средств. Изменится порядок формирования резерва по сомнительным долгам, переноса убытков, порядка признания долговых обязательств организации контролируемой задолженностью. Также будет новая форма декларации по налогу на прибыль.

Стоимостный лимит отнесения объектов к основным средствам или материально-производственным запасам

В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении которых выполняются условия, позволяющие принимать их к учету в качестве основных средств, стоимостью не более 40 000 руб. за единицу могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов (МПЗ). При этом в целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации следует вести надлежащий контроль за их движением. При организации такого контроля за указанными ценностями целесообразно руководствоваться Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденными приказом Минфина России от 26.12.2000 № 135 н (§ 2, глава 4).
Установление предела стоимостного лимита отнесения имущества к основным средствам или МПЗ (40 000 руб.) позволит существенно сократить стоимость основных средств организации и уменьшить налог на имущество.
Следует также учитывать, что в налоговом учете амортизируемым имуществом
признается имущество стоимостью более 40 ООО руб. Установление разных стоимостных лимитов отнесения имущества к соответствующим активам в бухгалтерском и налоговом учете вызывает дополнительные сложности. Сближение обоих видов учета обеспечит принятие лимита отнесения имущества к соответствующей группе активов стоимостью в 40 ООО руб.
Организации могут не устанавливать стоимостной лимит по объектам основных средств. В этом случае такие объекты будут числиться на счете 01 «Основные средства», завышая их стоимость и сумму налога на имущество и занижая суммы собственных оборотных средств и оборотных активов. Указанные последствия могут иметь существенное значение для организаций, в которых значительная доля основных средств приходится на офисное оборудование небольшой стоимости.
3.2.8. Условия постановки на баланс лизингового имущества
В соответствии с договорными условиями, определяемыми руководителями организаций, лизинговое имущество может учитываться: на балансе лизингодателя; на балансе лизингополучателя.
В первом случае лизинговое имущество остается на балансе лизингодателя, он начисляет амортизацию по этому имуществу и учитывает другие расходы по лизинговой деятельности, возмещаемые лизингодателю лизингополучателем. По лизинговому имуществу лизингодатель осуществляет уплату налога на имущество.
Во втором случае лизингополучатель оприходует лизинговое имущество на счет 01 «Основные средства», начисляет амортизацию по лизинговому имуществу, осуществляет лизинговые платежи и уплату налогу на имущество по лизинговому имуществу.
Принятое руководителями организаций решение о порядке учета лизингового имущества оказывает влияние на сумму налога на имущество и все другие показатели, в расчете которых используется показатель стоимости основных средств.
Порядок проведения инвентаризации основных средств указывается в общем плане инвентаризации имущества и обязательств организации (см. § 2.4). Еще недавно мы рассказывали читателям в статье «Основные средства: расхождения в бухгалтерском и налоговом учете» как отражать расхождения, ведь с 01.01.2011 года в НК РФ внесли изменения в статью 257 и установили минимальную стоимость основных средств в размере 40 тыс. руб., а в бухгалтерском учете так и осталась 20 тыс. руб., теперь в этом вопросе разногласия между налоговым и бухгалтерским учетом устранены. 22 февраля 2011 года в Минюсте России был зарегистрирован Приказ Минфина России от 24.12.2010 №186н, который внес изменения в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01. Активы стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. Причем действие этого приказа распространяется на бухгалтерскую отчетность с 2011 года. Т.е. придется вносить изменения в уже проведенные операции по принятию на учет основных средств, когда организации руководствовались старым ПБУ 6/01 и включала в состав основных средств активы стоимостью не менее 20 000 руб. (до 22.02.2011 года).
Напомним, что организации в учетной политике для целей налогообложения и в учетной политике для целей бухгалтерского учета предусматривают лимит минимальной стоимости основных средств (но не менее 40 000 рублей за единицу). Активы, в пределах лимита, могут отражаться в составе материально-производственных запасов и будут списываться единовременно по мере отпуска в производство. Данная норма носит разрешительный характер, поэтому каждая организация сама решает, учитывать такие объекты в составе основных средств на счете 01 «Основные средства» или отнести в состав МПЗ на счет 10 «Материалы». Так как учетная политика уже принята организациями, то в силу сложившихся обстоятельств в нее необходимо внести изменения. В соответствии с п. 10 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» изменение учетной политики организации может производиться в случаях изменения законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. Таким образом, вносим изменения в Учетную политику для целей бухгалтерского учета.
Изменения в ПБУ 6/01 вступают в силу с 1 января 2011 г., и на предыдущие периоды его действие не распространяется. Переходные положения прямо не указаны. В то же время в аналогичной ситуации в 2008 году Минфин РФ дал разъяснения, в Письме от 03.11.2007 № 03-03-06/1/767 говорится, что приобретенное организацией имущество должно учитываться для целей налогообложения прибыли в соответствии с тем порядком, что действовал на момент ввода имущества в эксплуатацию.
Вывод:
— если имущество стоимостью от 20 тыс. до 40 тыс. руб. было введено в эксплуатацию до 1 января 2011 г. — расходы на его приобретение учитываются путем начисления амортизации (это подтверждается в Письме Минфина РФ от 25.04.2008 N 03-03-06/1/296);
— если имущество стоимостью от 20 тыс. до 40 тыс. руб. было введено в эксплуатацию в 2011 году — расходы на его приобретение учитываются единовременно.
Кроме того, в связи с поправками в ПБУ 6/01 с 2011 года организации будут делать переоценку основных средств не на начало, а на конец года. Сумма уценки будет относиться не на счет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), а на прочие расходы. А сумму дооценки основного средства, равную размеру предыдущей уценки, придется относить не на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток), а на прочие доходы.

Переоценка основных средств в 2011 году: новые правила отражения

Ключевые слова: переоценка основных средств, ретроспективный расчет, финансовая отчетность.

Разъясняются новые правила, в соответствии с которыми будет отражаться в бухгалтерском учете переоценка основных средств. Приводятся конкретные примеры.

В конце 2011 г. российские организации впервые будут отражать в бухгалтерском учете переоценку основных средств по новым правилам. А это значит, что аудиторы должны быть готовы давать консультации клиентам по вопросам отражения в учете ретроспективного подхода к изменению учетной политики в части переоценки основных средств и нематериальных активов.

В соответствии с новым порядком результаты переоценки основных средств отражаются в учете в конце года, а не в начале следующего года. При этом используется счет 91 «Прочие доходы и расходы», а не счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

В учетной политике организаций в связи с этим следует урегулировать ряд вопросов. Дело в том, что счет 91 не предусматривает ведение аналитического учета по отдельным объектам основных средств. Кроме того, при закрытии счета 91 в конце года в процессе реформации баланса происходит списание сальдо счета за декабрь в дебет или кредит счета 99 «Прибыли и убытки», который также не предусматривает ведения пообъектного учета основных средств.

Отметим, что те предприятия, которые отражали на счете 84 результаты переоценки объектов основных средств на отдельном субсчете «Переоценка основных средств» к этому счету, уже имеют организованный учет по объектам, уцененным в предыдущие годы.

Для более наглядного анализа вопроса рассмотрим пример.

Допустим, что организация, созданная в 2008 г., имеет на балансе группу объектов основных средств, которая согласно учетной политике переоценивается по текущей (восстановительной) стоимости (ТВС).

К данной группе объектов относятся три объекта:

  • объект «А» первоначальной стоимостью 100 000 руб.;
  • объект «B» первоначальной стоимостью 200 000 руб.;
  • объект «C» первоначальной стоимостью 300 000 руб.

Объекты приобретены в 2008 г. Амортизация по ним начисляется линейным способом. Норма амортизации — 10% в год. Переоценка до ТВС отражается методом индексации, т.е. пропорционального пересчета первоначальной (переоцененной) стоимости основных средств и накопленной амортизации с учетом степени износа объекта (10%).

Для упрощения примем, что кроме начисления амортизации и переоценки основных средств никаких других хозяйственных операций организация не осуществляет.

Операции за 2008 г. Данные о накопленной амортизации на 31 декабря 2008 г. и результаты переоценки объектов основных средств по состоянию на 1 января 2009 г. представлены в табл. 1 <1>.

<1> П — первоначальная стоимость, Н — начисленная амортизация,
с а
Б — балансовая(остаточная) стоимость.
ст

Таблица 1

Результаты переоценки основных средств на 01.01.2009 и накопленная амортизация за 2009 г. (тыс. руб.)

Объект «А» Объект «В» Объект «С» Итого
Пс 100 000 200 000 300 000 600 000
На 10 000 20 000 30 000 60 000
Бст 90 000 180 000 270 000 540 000
Переоценка на 01.01.2009
ТВС 144 000 135 000 180 000 459 000
Сальдо на 31.12.2008
Сумма переоценки 54 000 -45 000 -90 000 -81 000
Сальдо на 31.12.2009 54 000 -45 000 -90 000 -81 000
Данные на 01.01.2009
Пс 160 000 150 000 200 000 510 000
На 16 000 15 000 20 000 51 000
Бст 144 000 135 000 180 000 459 000
Амортизация за 2009 г.
16 000 15 000 20 000 51 000
Данные на 31.12.2009
Пс 160 000 150 000 200 000 510 000
На 31 000 30 000 40 000 102 000
Бст 128 000 120 000 160 000 408 000

Суммарно ТВС объектов снизилась на 81 000 руб. Однако пообъектно стоимость объекта «А» возросла на 54 000 руб., в то время как стоимость объектов «B» и «C» снизилась на 45 000 руб. и 90 000 руб. соответственно. При этом организация произвела бухгалтерские записи по переоценке между 31 декабря 2008 г. и 1 января 2009 г. раздельно — увеличение стоимости объекта «А» на счете 83 «Добавочный капитал» (54 000 руб.), а снижение стоимости объектов «B» и «C» — на счете 84 (135 000 руб.), в то время как при наличии аналитического учета вся сумма переоценки 81 000 руб. (135 000 руб. — 54 000 руб.) должна была быть списана в дебет счета 84.

Убыток до налогообложения организации за 2008 г. в сумме 60 000 руб. составляет накопленная за 2008 г. амортизация по всем трем объектам основных средств. При этом сформирован отложенный налоговый актив в сумме 12 000 руб. Чистый убыток за 2008 г. равен 48 000 руб. Эти данные отражаются в бухгалтерском балансе организации на 31 декабря 2008 г. и отчете о прибылях и убытках за 2008 г. (табл. 2 и 3).

Таблица 2

Отчет о прибылях и убытках за 2008 г. (тыс. руб.)

Наименование показателя За отчетный
период
За аналогичный период
предыдущего года
Прочие доходы
Прочие расходы (60)
Прибыль (убыток) до
налогообложения
(60)
ОНА (60 x 20% = 12) 12
ОНО
Текущий налог на прибыль
Чистая прибыль (убыток)
отчетного периода
(48)
СПРАВОЧНО
ПНО (ПНА)

Операции за 2009 г. Данные переоценки основных средств на начало 2009 г. (табл. 1) отражены как измененные вступительные остатки на начало года в бухгалтерском балансе на 31 декабря 2009 г. по статьям «Основные средства», «Добавочный капитал» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — в части переоценки (табл. 4). Амортизация основных средств за 2009 г. представлена в табл. 1, отчет о прибылях и убытках за 2009 г. — в табл. 5 (убыток до налогообложения в сумме 51 000 руб. составляет накопленная за 2009 г. амортизация по всем трем объектам основных средств, от которого сформирован отложенный налоговый актив в сумме 10 000 руб.; чистый убыток за 2009 г. равен 41 000 руб.). Данные переоценки объектов основных средств на конец 2009 г., которые будут отражены в бухгалтерской отчетности за 2010 г. в соответствии с действовавшим в то время порядком переоценки, представлены в табл. 6.

Таблица 4

Результаты переоценки основных средств на 01.01.2011 и накопленная амортизация за 2011 г. (тыс. руб.)

Объект «А» Объект «В» Объект «С» Итого
Данные на 31.12.2010
Пс 120 000 120 000 140 000 380 000
На 36 000 36 000 42 000 114 000
Бст 84 000 84 000 98 000 266 000
Переоценка на 01.01.2011
ТВС 70 000 77 000 49 000 196 000
Сальдо на 31.12.2010 22 000 -69 000 -138 000 -185 000
Сумма переоценки -14 000 -7 000 -49 000 -70 000
Сальдо на 31.12.2011 8 000 -79 000 -187 000 -255 000
Данные на 01.01.2011
Пс 100 000 110 000 70 000 280 000
На 30 000 33 000 21 000 84 000
Бст 70 000 77 000 49 000 196 000
Амортизация за 2011 г.
10 000 11 000 7 000 28 000
Данные на 31.12.2011
Пс 100 000 110 000 70 000 280 000
На 40 000 44 000 28 000 112 000
Бст 60 000 66 000 42 000 168 000

В ходе третьей переоценки ТВС всех объектов снизилась:

  • по объекту «А» оборот по дебету счета 83 составил 14 000 руб.;
  • по объекту «B» оборот по дебету счета 84 — 7000 руб.;
  • по объекту «C» оборот по дебету счета 84 — 49 000 руб.

Переоценка объектов основных средств за 2010 г. имеет ряд особенностей, так как она осуществлялась в переходный период от старого порядка отражения в учете переоценки основных средств к новому. Согласно действовавшему ранее порядку переоценка 2010 г. была бы отражена в межбалансовом периоде между 2010 г. и 2011 г., т.е. переоценка 2010 г. была бы отражена на начало 2011 г. Однако согласно новому порядку переоценка 2011 г. должна быть отражена в отчетности на конец 2011 г. Отразить в одном году одновременно две переоценки (и на начало, и на конец года) было бы некорректно, так как согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» переоценка проводится не чаще одного раза в год.

В соответствии с ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» если каким-либо положением по бухгалтерскому учету не установлен переходный период от старого порядка учета к новому, то изменение учетной политики должно быть отражено в отчетности ретроспективно. ПБУ 6/01 не определяет какого-либо переходного периода, кроме того, что в редакции на 1 января 2011 г. этот нормативный документ применяется начиная с отчетности за 2011 г.

Ретроспективный подход подразумевает корректировку данных за предыдущие представленные в отчетности периоды так, как если бы новая учетная политика применялась всегда.

Поэтому в отчетности за 2011 г. должна быть отражена только одна переоценка — переоценка по состоянию на 31 декабря 2011 г.

Переоценка за 2010 г., которая должна была быть отражена на начало 2011 г. (согласно прежнему порядку переоценки) в бухгалтерском балансе на 31 декабря 2011 г. будет отражена в графе «На 31 декабря 2010 г.». Данные переоценки по состоянию на начало 2011 г. представлены в табл. 9.

Данные переоценки за 2009 г., отраженные как вступительные остатки в представленной организацией отчетности за 2010 г. (на начало года), необходимо будет отразить в бухгалтерском балансе на 31 декабря 2011 г. в графе «На 31 декабря 2009 г.».

Помимо отражения в отчетности за 2011 г. переоценок на начало 2010 г. и 2011 г. ретроспективным образом необходимо оценить кумулятивный, т.е. накопленный, эффект от влияния переоценок основных средств, произведенных «новым» способом, по сравнению с переоценками, отраженными в учете «старым» способом.

В рассматриваемом примере, так как организация была создана в 2008 г., следует пересмотреть влияние переоценки на начало 2009 г. Фактически это означает формирование отчетности за все предшествующие периоды так, как если бы переоценки основных средств всегда отражались бы по состоянию на конец текущего года, а не на начало следующего года, из-за чего возникали отклонения между данными отчетности на конец одного года и начало следующего.

Операции за 2011 г. Начисленная амортизация основных средств исходя из новой, переоцененной стоимости объектов основных средств за 2011 г. представлена в табл. 9, данные переоценки на 31 декабря 2011 г. — в табл. 10.

Таблица 10

Результаты переоценки основных средств на 31.12.2011 (тыс. руб.)

Объект «А» Объект «В» Объект «С» Итого
Данные на 31.12.2011
Пс 100 000 110 000 70 000 280 000
На 40 000 44 000 28 000 112 000
Бст 60 000 66 000 42 000 168 000
Переоценка на 31.12.2011
ТВС 57 000 54 000 60 000 171 000
Сальдо на 31.12.2011 8 000 -76 000 -187 000 -255 000
Сумма переоценки -3 000 -12 000 18 000 3 000
Сальдо на 31.12.2011 5 000 -88 000 -169 000 -252 000
Данные на 01.01.2012
Пс 95 000 90 000 100 000 285 000
На 38 000 36 000 40 000 114 000
Бст 57 000 54 000 60 000 171 000
Бст 60 000 66 000 42 000 168 000

По объекту «А» величина добавочного капитала уменьшилась на 3000 руб., стоимость объекта «B» уменьшилась на 12 000 руб., что было отражено бухгалтерскими записями:

Дебет 91-2, Кредит 01;

Дебет 02, Кредит 91-1.

ТВС по объекту «C» увеличилась на сумму 18 000 руб., что было отражено бухгалтерскими записями:

Дебет 01, Кредит 91-1;

Дебет 91-2, Кредит 02.

Уменьшение ТВС по объекту «А» за 2011 г. и в бухгалтерском балансе за 2011 г. представлено в справочной строке «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода», формирующую показатель «Совокупный финансовый результат периода».

Для исчисления кумулятивного влияния переоценок основных средств на показатели отчетности 2011 г. была сформирована отчетность за 2008, 2009 и 2010 гг. с применением «нового» порядка переоценки основных средств (табл. 11 — 18).

Ретроспективно измененный бухгалтерский баланс на 31 декабря 2008 г. представлен в табл. 11, отчет о прибылях и убытках — в табл. 12.

Таблица 11

Наименование показателя За отчетный
период
За аналогичный период
предыдущего года
Прочие доходы
Прочие расходы (60)
Переоценка внеоборотных активов (135)
Прибыль (убыток) до налогообложения (195)
ОНА (60 x 20% + 135 x 20% = 12 + 27
= 39)
39
ОНО
Текущий налог на прибыль
Чистая прибыль (убыток) отчетного
периода
(156)
СПРАВОЧНО
Результат от переоценки 54
Совокупный финансовый результат (102)

Как видно из табл. 12, финансовый результат за 2008 г. составляет не только убыток от начисленной амортизации за 2008 г. — 60 000 руб., но и «отрицательная» переоценка основных средств в сумме 135 000 руб. Суммарный убыток до налогообложения теперь составил бы 195 000 руб., а суммарный отложенный налоговый актив — 39 000 руб. Однако для целей ретроспективного пересчета необходимо понимать, что в данной сумме налоговый эффект от переоценки составляет 27 000 руб. (-135 000 x 20%), а от начисленной за 2008 г. амортизации — 12 000 руб. (-60 000 x 20%). Разницу в финансовом результате дает именно убыток от переоценки за вычетом его налоговой составляющей — финансовый результат за 2008 г. составлял чистый убыток 48 000 руб. Теперь убыток составит 156 000 руб. (48 000 руб. + 135 000 руб. — 27 000 руб.).

Аналогично ретроспективно измененный бухгалтерский баланс на 31 декабря 2009 г. представлен в табл. 13, отчет о прибылях и убытках — в табл. 14. Соответствующие данные на 31 декабря 2010 г. — табл. 15 и 16.

Таблица 13

Наименование показателя За отчетный
период
За аналогичный период
предыдущего года
Прочие доходы
Прочие расходы (51) (60)
Переоценка внеоборотных активов (72) (135)
Прибыль (убыток) до
налогообложения
(123) (195)
ОНА (51 x 20% + 72 x 20% = 10,2
+ 14,4 = 24,6)
25 <1> 12
ОНО
Текущий налог на прибыль
Чистая прибыль (убыток)
отчетного периода
(98) (48)
СПРАВОЧНО
Результат от переоценки (32) 54
Совокупный финансовый результат (130) (102)

<1> Округлено до целого числа.

Таблица 15

Отчет о прибылях и убытках за 2010 г. (тыс. руб.)

Наименование показателя За отчетный
период
За аналогичный период
предыдущего года
Прочие доходы
Прочие расходы (38) (51)
Переоценка внеоборотных
активов
(56) (72)
Прибыль (убыток) до
налогообложения
(94) (123)
ОНА (38 x 20% + 56 x 20% = 8 +
11 = 19)
19 25
ОНО
Текущий налог на прибыль
Чистая прибыль (убыток)
отчетного периода
(75) (98)
СПРАВОЧНО
Результат от переоценки (14) (32)
Совокупный финансовый
результат
(89) (130)

Таким образом, можно предложить универсальный алгоритм ретроспективного пересчета стоимости основных средств при переходе от «старого» порядка переоценки основных средств к «новому». Данный алгоритм состоит из двух шагов.

Шаг 1. В соответствии с итогами переоценки, которые отражались на начало следующего года, следует скорректировать статьи «Основные средства», «Добавочный капитал» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — в части переоценки.

В нашем примере на конец 2008 г. из статьи «Основные средства» была вычтена итоговая сумма переоценки (-81 000 руб.). К статье «Добавочный капитал» прибавлена сумма «положительной части» переоценки (+54 000 руб.). Из статьи «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» вычтена «отрицательная часть» переоценки (-135 000 руб.).

Шаг 2. Часть переоценки, отраженной по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», должна быть скорректирована на сумму, равную сумме налога на прибыль от этой величины (в нашем примере применена действующая ставка налога на прибыль, равная 20%), т.е. на 27 000 руб. (135 000 x 20%). Одновременно сумма налога отражается в активе баланса по статье «Отложенные налоговые активы».

Бухгалтерский баланс на 31 декабря 2011 г. с учетом ретроспективного подхода к переоценке основных средств представлен в табл. 17, а отчет о прибылях и убытках — в табл. 18.

Таблица 17