Методы оценки нематериальных активов

В составе внеоборотных активов хозяйствующего субъект (предприятия, организации) определенную часть имущества занимают нематериальные активы. Их доля зависит от отраслевой специфики.

Нематериальные активы являются новым объектом наблюдения, учета, анализа, управления предприятий.

Нематериальные активы представляют собой затраты хозяйствующего субъекта в нематериальные объекты, принадлежащие ей на правах собственности и используемые в течение длительного периода (свыше одного года) в хозяйственной деятельности и приносящие доход.

Нематериальные активы отражаются в форме № 1 — бухгалтерский баланс, приложении к балансу — форма № 5.

К нематериальным активам относят патенты, лицензии, товарные знаки (знаки обслуживания), права на пользование землей, полезными ископаемыми, брокерские места, гудвилл, ноу-хау, программное обеспечение, деловую репутацию организации, организационные расходы, НИОКР, прочие активы, не имеющие материально-технической основы.

Отличительной особенностью нематериальных активов является то, что хозяйствующим субъектом не предполагается последующая перепродажа данного имущества, они не имеют материально вещественной (физической) структуры, обособлены от другого иму­щества, используются в течение длительного времени (свыше 12 месяцев) с определенной целью в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд организации, способны приносить экономические выгоды (доход) в будущем.

Нематериальные активы оцениваются в зависимости от источника приобретения, вида активов, их роли в хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта:

• Внесенные учредителями в счет их вкладов в уставный капитал — по цене договоренности сторон.

• Приобретенные за плату у других организаций и физических лиц — исходя из практических затрат на приобретение: приведение в состояние, в котором они пригодны для ис| пользования в запланированном виде.

• Полученные от других предприятий и лиц безвозмездно по цене оприходования, устанавливаемой экспертным путем.

Выбытие нематериальных активов осуществляется вi

• их списания по истечении срока службы и если они полностью амортизированы;

• их списания ранее установленного срока службы;

• их продажи (уступки) исключительных прав;

• их безвозмездная передача.

Определение ежемесячной суммы амортизационных отчислений по нематериальному активу производится одним из следующих способов:

линейный способ — исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования этого актива;

способ уменьшаемого остатка — исходя из остаточной стоимости (фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) за минусом начисленной амортизации) нематериального актива на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой — установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе – оставшийся срок полезного использования в месяцах;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) — исходя из натурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической (первоначальной)стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.

Оценка стоимости и амортизация нематериальных активов

Амортизационные отчисления по нематериальным активам производятся начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.

18.Капитальные вложения (инвестиции): сущность, структура. Показатели эффективности капитальных вложений.

Капитальные вложения — инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

Эффективность использования капитальных вложений в значительной мере зависит от их структуры. Различают следующие виды структур капитальных вложений: технологическую, воспроизводственную, отраслевую и территориальную.

Под технологической структурой капитальных вложений понимаются состав затрат на сооружение какого-либо объекта и их доля в общей сметной стоимости.

Под воспроизводственной структурой капитальных вложений понимаются их распределение и соотношение в общей сметной стоимости по формам воспроизводства основных производственных фондов. Рассчитывается, какая доля капитальных вложений в их общей величине направляется на: новое строительство, реконструкцию и техническое перевооружение действующего производства, расширение действующего производства, модернизацию.

Под отраслевой структурой капитальных вложений понимаются их распределение и соотношение по отраслям промышленности и народного хозяйства в целом. Ее совершенствование заключается в обеспечении пропорциональности и в более быстром развитии тех отраслей, которые обеспечивают ускорение НТП во всем народном хозяйстве.

Под территориальной структурой капитальных вложении понимаются их распределение и соотношение в общей совокупности по отдельным экономическим районам, областям, краям и республикам РФ.

Инвестиции — это вложения как в денежный, так и в реальный капитал. Они осуществляются в виде денежных средств, кредитов, ценных бумаг, а также вложений в движимое и недвижимое имущество, интеллектуальную собственность, имущественные права и другие ценности. Подобное определение инвестиций можно назвать бухгалтерским, так как оно охватывает вложения во все виды активов (фондов) фирмы, т.е. и в денежный, и в реальный капитал.

Инвестиции в реальный капитал (их называют капиталообразующими инвестициями или инвестициями в нефинансовые активы) ведут к воспроизводству и обновлению основного капитала. Когда речь идет об инвестициях вообще, обычно подразумевают именно эти инвестиции. Подобное определение можно назвать экономическим.

Что касается инвестиций в денежный капитал (это вложения финансовых средств в виде кредитов и в ценные бумаги), то одна часть из них превратится в реальный капитал сразу, другая — позже, а третья — вообще в него не превратится (например, выпущенные и купленные ценные бумаги компании, которая затем «лопается»). Говоря по-другому, инвестиции в денежный капитал — это средства для будущего инвестирования в реальный капитал страны, часть из которых в таковой может и не превратиться.

Дата публикования: 2015-02-03; Прочитано: 1786 | Нарушение авторского права страницы

Методы оценки нематериальных активов

Для практической оценки стоимости нематериальных активов специалисты рекомендуют затратный, доходный и сравнительный подходы, обычно используемые в оценке других видов активов.

Доходный метод

В соответствии с доходным подходом стоимость объекта нематериальных активов принимается на уровне текущей стоимости тех преимуществ, которые имеет предприятие от его использования. В качестве примера можно привести метод освобождения от роялти, который используется для оценки стоимости патентов и лицензий. Роялти – это периодическое отчисление продавцу за пользование интеллектуальной собственностью. Обычно роялти составляет
5–20 % дополнительной прибыли, получаемой предприятием, купившим интеллектуальную собственность. Если объект интеллектуальной собственности является основой нового продукта (технологии), роялти может составлять
до 50 %.

На доходный подход опираются два наиболее распространенных метода: метод дисконтированных доходов и метод прямой капитализации. Это наиболее универсальные методы, применимые к любым видам имущественных комплексов.

Метод дисконтированных доходов предполагает преобразование по определенным правилам будущих доходов, ожидаемых инвестором, в текущую стоимость оцениваемых нематериальных активов. Будущие доходы включают:

· периодический денежный поток доходов от эксплуатации нематериальных активов на протяжении срока владения – это чистый доход инвестора, получаемый им от владения собственностью (за вычетом налога на прибыль) в виде дивидендов, арендной платы и т.п.;

· денежные поступления от продажи нематериальных активов в конце срока владения, т.е. будущая выручка от перепродажи нематериальных активов (за вычетом издержек по оформлению сделки).

Вложенный капитал как бы самовозрастает по правилу сложных процентов. При этом можно указать некоторую норму (ставку) дохода, которая указывает на прирост единицы капитала по истечении определенного периода (года, квартала, месяца). В методе дисконтированных доходов норму дохода называют ставкой дисконта. Стоимость нематериальных активов определяется путем перемножения будущих доходов на ставку дисконтирования.

Метод прямой капитализации достаточно прост и в этом его главное и единственное достоинство. Однако он статичен, будучи привязанным к данным одного наиболее характерного года, и поэтому требуется особое внимание к правильному выбору показателей чистого дохода и коэффициентов капитализации. Расчет текущей стоимости нематериальных активов данным методом выполняется в три последовательных этапа:

1. Расчет ежегодного чистого дохода.

2. Выбор коэффициента капитализации.

Состав нематериальных активов. Виды оценок и амортизация нематериальных активов

Коэффициент капитализации компании обычно рассчитывается на основе ставки дисконтирования. Этот коэффициент обычно определяется путем вычитания ожидаемого среднегодового темпа роста из ставки дисконтирования этой компании. Следовательно, коэффициент капитализации компании обычно ниже, чем ее ставка дисконтирования.

3. Расчет текущей стоимости нематериальных активов, которая определяется путем деления ежегодного чистого дохода на коэффициент капитализации.

Сравнительный метод

Сравнительный подход используется при оценке рыночной стоимости нематериальных активов исходя из данных о недавно совершенных сделках с аналогичными нематериальными активами.

Сравнительный подход может применяться для тех видов нематериальных активов, сделки по которым часто совершаются на рынке. Исходной информацией для расчета стоимости объекта служат цены продажи аналогичных объектов.

Метод базируется на принципе замещения, согласно которому рациональный инвестор не заплатит за данный объект больше, чем стоимость доступного к покупке аналогичного объекта, обладающего такой же полезностью, что и данный объект. Поэтому цены продажи аналогичных объектов служат исходной информацией для расчета стоимости данного объекта.

Расчеты методами, использующими сравнительный подход, осуществляются по следующим этапам:

Этап 1. Изучение соответствующего рынка и сбор информации о недавних сделках с аналогичными объектами на данном рынке. Точность расчетов в значительной мере зависит от количества и качества собранной информации. Когда информации достаточно, необходимо убедиться, что проданные объекты действительно сопоставимы с оцениваемыми нематериальными активами по своим функциям и параметрам.

Этап 2. Проверка информации. Необходимо убедиться, прежде всего, в том, что цены не искажены какими-либо чрезвычайными обстоятельствами, сопутствовавшими состоявшимся сделкам. Проверяется также достоверность информации о дате сделки, физических и других характеристиках аналогичных объектов.

Этап 3. Сравнение оцениваемого объекта с каждым из аналогичных объектов и выявление отличия по дате продажи, потребительским характеристикам, местоположению, исполнению, наличию дополнительных элементов и т.д. Все различия должны быть зафиксированы и учтены.

Этап 4. Расчет стоимости данных нематериальных активов путем корректировки цен на аналогичные нематериальные активы. В той мере, в какой оцениваемый объект отличается от аналогичного, в цену последнего вносят поправки с тем, чтобы определить, по какой цене мог быть продан объект, если бы обладал теми же характеристиками, что и оцениваемый объект.

Затратный метод

На основе затратного подхода определяют стоимость воспроизводства. При использовании затратного подхода нематериальные активы оцениваются как сумма затрат на их создание, приобретение и введение в действие.

Хотя при затратном подходе оцененная стоимость может значительно отличаться от рыночной стоимости, так как между затратами и полезностью нет прямой связи, тем не менее встречается немало случаев, когда оправдан именно затратный подход:

· для исчисления налога на имущество;

· для целей страхования отдельных составляющих имущества;

· при судебном разделе имущества между собственниками;

· при распродаже имущества на открытых торгах;

· для бухгалтерского учета основных фондов;

· при переоценке основных фондов.

Главный признак затратного подхода – это поэлементная оценка, т.е. оцениваемые нематериальные активы распределяются на составные части, делается оценка каждой части, а затем стоимость всех нематериальных активов получают суммированием стоимостей его частей. При этом исходят из того, что у инвестора в принципе есть возможность не только купить данные нематериальные активы, но и создать их из отдельно покупаемых элементов.

В зависимости от характера оцениваемых нематериальных активов применяют различные методы затратного подхода. Поэтому здесь речь идет об общей последовательности расчетов по данному подходу, выполняемых в несколько этапов:

Этап 1. Анализ структуры нематериальных активов и выделение их составных частей (компонентов), оценка стоимости которых будет производиться дифференцированно различными методами. Если нужно оценить предприятие в целом, а не только его нематериальные активы, то в нем выделяют такие компоненты как: основные фонды (земля, здания, сооружения, машины и оборудование), оборотные материальные средства, денежные средства.

Этап 2. Выбор наиболее походящего метода оценки стоимости для каждого компонента нематериальных активов и выполнение расчетов. Для определения стоимости земельного участка применяют специальные методы, известные из теории оценки недвижимости, или расчеты ведут по ценам за 1 м2, применяемым при исчислении земельного налога.

Этап 3. Оценка реальной степени износа компонентов нематериальных активов. Термин «износ» в теории оценки понимается как утрата полезности объекта, а, следовательно, и его стоимости по различным причинам, т.е. не только вследствие фактора времени. Этот термин в ином смысле употребляется в бухгалтерском учете, где под износом или амортизацией понимается механизм переноса издержек на себестоимость продукции на протяжении нормативного срока службы объекта.

Этап 4. Расчет остаточной стоимости компонентов нематериальных активов и суммарная оценка остаточной стоимости всех нематериальных активов. Остаточная стоимость на дату оценки получается вычитанием из стоимости размера накопленного износа.

Применительно к таким объектам, как ноу-хау и изобретения, аннуитетом служат платежи роялти, т.е. ежегодно выплачиваемые предприятием-лицензиатом суммы обладателю ноу-хау или патента (лицензиару), согласно заключенному между ними договору.

Роялти, выполняя функцию определителя не стоимости нематериальных активов, а размера вознаграждения, как фиксированный процент от прибыли распространяется на весь жизненный цикл данных нематериальных активов.

Методология оценки нематериальных активов с использованием роялти предполагает знание всего жизненного цикла объекта, реально предсказать который бывает почти невозможно. Тем более не удается обычно достоверно рассчитать массу прибыли по всем жизненному циклу нематериальных активов ввиду того, что, как правило, не удается обосновать ожидаемое моральное старение нематериальных активов. Поэтому использование роялти для расчетов стоимости нематериальных активов представляется неэффективным.

Более правильным представляется расчет стоимости нематериальных активов с использованием массы прибыли за некий обозримый период (лишь несколько лет). Но прибыль, полученную от реализации данных нематериальных активов, было бы разумнее делить поровну между продавцом и покупателем нематериальных активов в течение определенного срока, владельцем нематериальных активов и производителем продукции, его содержащей.

Дата добавления: 2016-11-02; просмотров: 153 | Нарушение авторских прав

Обесценение нематериальных активов

Впервые в ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" дано прямое указание на использование норм и правил международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). В частности, в п. 22 ПБУ 14/2007 говорится о том, что НМА могут проверяться на обесценение в порядке, определенном МСФО.

Формулировка "могут" свидетельствует о том, что проводить или не проводить такую проверку — решает сама организация. Но в этой ситуации необходимо отметить следующее:

в настоящее время юридический статус МСФО, переведенных в России, не определен;

существует немало расхождений между нормами отечественных стандартов, в том числе ПБУ 14/2007 и МСФО. Например, в соответствии с п. 16 ПБУ 14/2007 в результате переоценки НМА меняется его первоначальная стоимость. По правилам МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов" изменяется балансовая стоимость актива на сумму убытков от обесценения и суммы начисленной амортизации, а первоначальная стоимость не меняется. Следовательно, процедуру обесценения ПБУ 14/2007 предлагает проводить в соответствии с МСФО, а убытки от обесценения относить на уменьшение первоначальной стоимости НМА, руководствуясь нормами российского законодательства.

Итак, рассмотрим правила и порядок проведения обесценения в соответствии с МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов". Сначала рассмотрим признаки, свидетельствующие об обесценении. Они подразделяются на внутренние и внешние.

Внешними признаками являются:

значительное снижение рыночной стоимости актива, что не соответствует прогнозам;

существенные изменения в экономических, юридических условиях работы компании;

существенные изменения в технологических процессах производства;

рост процентных ставок по кредитам и изменения рыночных условий;

балансовая стоимость чистых активов компании больше ее капитализации.

К внутренним признакам относят:

моральный и физический износ;

расходы по эксплуатации актива выше запланированных;

компания предполагает ликвидировать актив;

компания предполагает провести реструктуризацию.

Основным требованием стандарта является то, что активы должны отражаться в балансе по стоимости, не превышающей их возмещаемую стоимость. Возмещаемой признается стоимость будущих экономических выгод, которые компания может получить от использования актива. Таким образом, исходя из принципа осмотрительности стоимость актива в балансе должна отражать будущую экономическую выгоду от его использования.

Если возмещаемая стоимость (ВС) оказывается меньше балансовой стоимости актива (БС), то этот актив подлежит обесценению. В результате следует:

уменьшить стоимость актива в балансе до величины возмещаемой стоимости;

признать убыток от обесценения (У) как разницу между балансовой и возмещаемой стоимостью.

Возмещаемая стоимость определяется для:

отдельного актива;

группы активов, объединяемых в единицу, генерирующую денежные средства (ЕГДС).

ЕГДС — это наименьшая определяемая группа активов компании, использование которой создает приток денежных средств, независимый от притоков денежных средств других активов (групп активов).

Если актив обеспечивает независимый приток денежных средств, то возмещаемая стоимость определяется только для данного актива.

В случае когда актив не создает независимого притока денежных средств, т.е. ценность его использования определяется только в группе активов, возмещаемую стоимость рассчитывают для ЕГДС, например производственный цех по выпуску любого законченного продукта. В ЕГДС будут входить здание цеха, автоматизированные системы управления, производственное оборудование, машины и механизмы, ноу-хау, секретные формулы и др., а также часть стоимости так называемых корпоративных активов. К последним относят активы заводоуправления, которые имеют отношение ко всему производству в целом (совместно используемые активы). Поэтому в ЕГДС их включают не напрямую, а путем распределения на обоснованной и разумной основе. В качестве базы распределения может быть выбран, например, средневзвешенный срок полезной службы активов ЕГДС.

Таким образом, организация проводит постоянное наблюдение за активом. В МСФО 36 сформулированы следующие правила:

на каждую отчетную дату проводят проверку актива на обесценение. Если обесценение присутствует, то определяют возмещаемую стоимость; если обесценение отсутствует, возмещаемую стоимость не рассчитывают;

проводят анализ внешних и внутренних признаков обесценения.

На практике возможны два варианта получения экономической выгоды от актива:

продажа;

дальнейшее использование по назначению.

В связи с этим для определения возмещаемой стоимости актива МСФО 36 предлагает рассчитать следующие показатели:

чистая цена продажи (Net selling price) или справедливая стоимость;

стоимость использования (Value in use) или ценность использования.

Чистая цена продажи (ЧЦ) — это сумма, которую компания получит от продажи актива в будущем (рыночная цена) (РЦ) за минусом расходов на продажу (Рп):

ЧЦ = РЦ — Рп.

Если чистая цена продажи превысит балансовую стоимость актива, то второй показатель не рассчитывают, поскольку отсутствуют признаки обесценения. Если показатель чистой продажи не превысит балансовую стоимость, налицо обесценение актива и следует определить стоимость его использования в будущем.

Стоимость использования (СИ) (ценность от использования актива) — дисконтированная текущая стоимость будущего потока денежных средств, который компания получит от продолжения использования этого актива, а также от его продажи в конце срока полезного использования.

Для определения стоимости использования применяют следующие показатели:

расчетную величину будущих денежных потоков (приток, отток) в связи с дальнейшим использованием актива и в результате его выбытия в конце срока полезного использования;

ставку дисконтирования (Сд), которая должна отражать уровень риска, присущий самому активу, и существующий уровень инфляции (текущую рыночную стоимость денег). При этом ставка дисконтирования выбирается до налогообложения, т.е. применяется к денежным потокам до налогообложения. Чтобы определить ставку дисконтирования, можно использовать предполагаемую ставку дополнительного кредитования компаний и другие рыночные ставки кредитования и пр.

Определение возмещаемой стоимости заключается в выборе максимального значения из рассмотренных показателей — чистая цена продажи (справедливая стоимость) или стоимость использования (ценность использования).

Рассмотрим пример определения возмещаемой стоимости актива в различных ситуациях (млн руб.).

Таблица 1

N
п/п
Балансовая
стоимость
НМА(БС)
Стоимость
использования
(СИ)
Чистая цена
продажи (ЧЦ)
Возмещаемая
стоимость(ВС)
Балансовая
стоимость НМА
после теста на
обесценение
1 100 95 110 110(признаки
обесценения
отсутствуют)
100
2 100 98 95 98(выгоднее
использовать
актив)
98
3 100 90 99 99(выгоднее
продать
актив)
99

В первой ситуации признаки обесценения отсутствуют.

Во второй ситуации присутствует обесценение: балансовая стоимость актива после обесценения будет равна возмещаемой стоимости 98 млн руб. В результате следует признать убыток в размере 2 млн руб.

В третьей ситуации также присутствует обесценение: балансовая стоимость актива после обесценения будет равна возмещаемой стоимости 99 млн руб. В результате нужно признать убыток в размере 1 млн руб.

Чистая цена продажи определяется текущей рыночной ценой актива по документально подтвержденным данным активного рынка за минусом затрат на продажу. В качестве затрат на продажу могут быть, например, расходы на юридическое сопровождение сделки.

Для определения стоимости использования (СИ) актива сначала рассчитывают дисконтированную стоимость (ДС) актива в каждый последующий год использования. Имеется в виду определение текущей стоимости актива на конец каждого года использования с учетом дисконтирования ожидаемых будущих потоков денежных средств. В расчете применяют корректирующий коэффициент с учетом дисконта.

Стоимость использования (СИ) будет равна сумме дисконтированной стоимости по всем годам дальнейшего использования (до конца срока полезного использования).

СИ = ДС + ДС +…+ ДС ,
1 2 n
где ДС , ДС ,…, ДС — дисконтированная стоимость по окончании каждого
1 2 n
года использования.

Потоки денежных средств от использования актива (ЕГДС) включают:

а) притоки денежных средств:

выручка от продажи продукции (работ, услуг), произведенной с использованием актива (ЕГДС). При этом выручка определяется как произведение объемов продаж в натуральном выражении на цену реализации;

поступления от продажи активов в конце периодов его использования;

б) оттоки денежных средств, непосредственно связанные с притоками:

переменные затраты на производство продукции (работ, услуг);

затраты на плановые и профилактические ремонты.

В потоки денежных средств не включают:

накладные расходы;

налоги;

потоки от финансовой деятельности (получение и возврат заемных средств, оплата процентов по ним и т.п.).

Особое внимание в стандарте уделено прогнозному периоду, за который определяются потоки денежных средств. Этот период равен пяти годам. Стандарт исходит из того, что в течение этого периода потоки денежных средств могут формироваться с учетом повышающихся темпов роста. Если компания выберет больший период, то это следует обосновать.

Основанием для построения прогнозных денежных потоков являются бюджеты компании.

Пример. ЗАО "X" владеет секретом производства (ноу-хау) изделия А. Балансовая стоимость НМА составляет 15 млн руб. По расчетам специалистов чистая цена продажи (ЧЦ) этого актива — 13,5 млн руб. Оставшийся срок полезного использования актива — 3 года. В предыдущем отчетном году доход от продажи продукции А (без НДС и акцизов) — 5 млн руб. По расчетам маркетологов предполагается ежегодное расширение рынка сбыта продукции А на 10%. Исходя из уровня риска, присущего самому активу, а также существующего уровня инфляции была установлена ставка дисконта для расчета денежных потоков в размере 15%.

Решение:

  1. Чистая цена продажи (ЧЦ) = 13,5 млн руб. Сравним балансовую стоимость актива (15 млн руб.) с чистой ценой продажи; делаем вывод — обесценение присутствует.
  2. Определяем размер дисконтированной стоимости НМА с использованием следующей формулы:

n
ДС = ВП/(1 + Сд) ,

где ВП — предполагаемый годовой доход без НДС и акцизов (выручка от продажи);

Сд — ставка дисконтирования, выраженная десятичной дробью.

Результаты расчетов оформим в табл. 2.

Таблица 2

—————T——————T——————T———————¬
¦ Годы ¦ Предполагаемый ¦ Корректирующий ¦ Дисконтированная ¦
¦использования¦ годовой доход, ¦ коэффициент с ¦ стоимость (ДС), ¦
¦ актива ¦ млн руб. (ВП) ¦ учетом дисконта ¦ млн руб. ¦
¦ ¦ ¦ n ¦ (гр. 2 x гр. 3) ¦
¦ ¦ ¦ (1 / (1 + Сд) ) ¦ ¦
+————-+——————+——————+———————+
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦
+————-+——————+——————+———————+
¦ 1-й ¦ 5 x 1,10 = 5,5 ¦ 1 ¦ 5,5 x 0,870 = 4,785 ¦
¦ ¦ ¦ 1 / (1 + 0,15) =¦ ¦
¦ ¦ ¦ 0,870 ¦ ¦
+————-+——————+——————+———————+
¦ 2-й ¦5,5 x 1,10 = 6,05 ¦ 2 ¦ 6,05 x 0,756 = 4,574¦
¦ ¦ ¦ 1 / (1 + 0,15) =¦ ¦
¦ ¦ ¦ 0,756 ¦ ¦
+————-+——————+——————+———————+
¦ 3-й ¦ 6,05 x 1,10 = ¦ 3 ¦6,665 x 0,658 = 4,386¦
¦ ¦ 6,665 ¦ 1 / (1 + 0,15) =¦ ¦
¦ ¦ ¦ 0,658 ¦ ¦
L————-+——————+——————+———————-

Тогда стоимость использования актива рассчитывается по формуле:

СИ = ДС + ДС + ДС = 4,785 млн руб. + 4,574 млн руб. + 4,386 млн руб. =
1 2 3
13,745 млн руб.

  1. Определяем возмещаемую стоимость актива (млн руб.).

Таблица 3

Балансовая
стоимость НМА(БС)
Чистая цена
продажи (ЧЦ)
Стоимость
использования (СИ)
Возмещаемая
стоимость(ВС)
15 13,5 13,745 13,745
  1. Рассчитаем величину убытка (У) от обесценения по формуле:

У = БС — ВС = 15 млн руб. — 13,745 млн руб. = 1,255 млн руб.

  1. Отражаем в учете полученный убыток.

В ПБУ 14/2007 нет указания на то, как отражать в учете полученный убыток. Однако в п. 41 указано, что в бухгалтерской отчетности НМА должны быть показаны по фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости с учетом сумм начисленной амортизации и убытков от обесценения на начало и конец отчетного года.

В связи с этим в учете необходимо сделать следующую запись:

Д-т 91-2, К-т 04 — 1 255 000 руб. — отражается убыток от обесценения НМА.

Поскольку в налоговом учете данный расход не предусмотрен, то это приведет к возникновению постоянной разницы, которая в свою очередь повлечет образование постоянного налогового обязательства (ПНО).

ПНО = 1 255 000 руб. x 24% = 301 200 руб.;

Д-т 99, субсчет "ПНО", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" — 301 200 руб. — отражено ПНО.

В отношении НМА необходимо решить вопрос: будет ли проводиться процедура обесценения НМА. Если организация этот вопрос решит положительно, то в учетной политике следует:

описать порядок и правила проведения процедуры обесценения в соответствии с нормами МСФО 36;

разработать и утвердить первичную документацию по учету процедуры и результатов обесценения;

описать порядок бухгалтерского учета результатов обесценения.

Следует обратить внимание на некоторые особенности применения ПБУ 14/2007:

в соответствии с ПБУ 14/2007 обесценение НМА уменьшает их фактическую (первоначальную) стоимость. Что касается МСФО, то размер обесценения не изменяет первоначальную стоимость актива;

из норм п. 22 ПБУ 14/2007 следует, что организации вправе выбирать проверять или нет активы на обесценение. По МСФО проверка на обесценение — это обязанность компании;

в соответствии с ПБУ 14/2007 обесценению подлежат только НМА. По МСФО отдельно взятый актив обесценивается, только если он не является единицей, генерирующей денежные потоки. Это в хозяйственной практике встречается нечасто. Поэтому МСФО 36 предлагает методику тестирования на обесценение НМА в составе группы активов, например основных средств, которые генерируют денежные потоки. В российском стандарте такой методики нет, поскольку предполагается проводить обесценение только НМА.

Согласно п.

Виды оценок и амортизация нематериальных активов

41 ПБУ 14/2007 в бухгалтерской финансовой отчетности необходимо показать убытки от обесценения НМА на начало и конец отчетного года, а также стоимость НМА, подверженных обесценению в отчетном году и убыток от их обесценения. В соответствии с МСФО 36 убыток от обесценения актива признается в отчете о прибылях и убытках сразу и в полном объеме.

О.Агабекян

К. э. н.,

профессор кафедры

бухгалтерского учета и аудита

Академии труда и социальных отношений

К.Макарова

К. э. н.,

доцент кафедры

бухгалтерского учета и аудита

Академии труда и социальных отношений