НДС при экспорте

Содержание

Возврат НДС

Давайте поговорим, что же это такое возврат НДС при экспорте товаров за пределы России.

Иногда это называется возмещение НДС при экспорте. Правда мне больше нравиться когда эту процедуру называют «возврат НДС», т. к. НДС можно возвращать в виде живых денег на свой расчетный счет из бюджета.

Откуда берется возврат НДС при экспорте?

Наверняка Вы знаете природу НДС и как этим налогом облагаются товары, работы и услуги.

Возмещение НДС при экспорте

Дальше для простоты, я все это буду называть одним словом «товары».

Если не помните, то в вкратце напомню: ставка 10% или 18%.

Уплачивается он с разницы между «уплаченным НДС» при покупке товара и «НДС к уплате» при продаже товара.

При экспорте ситуация немного другая. Вы приобрели товар внутри России и тем самым уплатили некую сумму НДС.

Далее Вы продаете его на экспорт и при экспорте НДС составляет 0%. Тем самым у Вас есть «НДС уплаченный», но нет «НДС к уплате».

А это значит при экспорте возникает переплата НДС в бюджет. И в соответствии с Налоговым кодексом НДС при экспорте можно вернуть на свой расчетный счет, т. е. можно получить возврат НДС в виде «живых денег».

Как получить возврат НДС при экспорте?

Здесь у нас начинается самое интересное, нужно все во лишь пройти камеральную налоговую проверку всей деятельности компании за квартал, в котором Ваша компания заявляет возмещение НДС из бюджета.

Про проверки мы поговорим в другой статье. Если Вы хотите подробнее узнать о налоговых проверках, перейдите на статью «Налоговые проверки при возмещении НДС»

Какие риски несет в себе возврат НДС при экспорте?

Давайте покажу на примере:

Вы купили или произвели товар внутри России.

Допустим его себестоимость 118 руб. и НДС уплаченный в бюджет составляет 18 руб.

В России Вы его продавали бы с рентабельностью 10%, т.е. за 128 руб.

При продаже на экспорт НДС составляет 0% и Вы 18 руб. уплаченного НДС убираете из цены товара.

Таким образом, Вы продаете товар за 110 руб.,

из которых 100 руб — себестоимость,

а 10 руб. Ваша маржа (валовая прибыль).

После вывоза товара за границу, по результатам налоговой проверки Вам бюджет должен был вернуть НДС 18 руб.

И у Вас получилось бы:

110 руб. Вам заплатил клиент

+ 18 руб. Вам вернул бюджет.

Вы получили 128 руб.

Из них затраты: себестоимость товара 100 руб.

Вы заработали 28 руб.

А если Вы не прошли проверку и НДС Вам не вернулся?

Тогда получается так:

110 руб. Вам заплатил клиент.

Ваши расходы:

Себестоимость товара 100 руб.

После того как Вы не подтвердили экспорт и не вернули НДС, по Налоговому кодексу Вы обязаны уплатить в бюджет 18% от суммы продажи, т.е. 110 руб. х 18% = 19,8 руб.

Итого Ваши затраты: 100 руб. + 19,8 руб. = 119,8 руб.

Итого по сделке: 110 — 119,8 руб. = -9,8 руб.

Получите Вы прибыль или убыток от продажи на экспорт зависит от того:

  • как у Вас поставлен бухучет,
  • как выстроена работа с поставщиками
  • и многих других бухгалтерских моментов.

Вы можете сами со всем разобраться и выстроить бухучет так как нужно, в том числе на основе статей на нашем сайте, а можете обратится в нашу компанию.

Мы с 2010 года профессионально занимаемся возвратом НДС.

Связаться можно с нами по ссылке

Подробнее о налоговых проверках можно прочитать в статье: Налоговые проверки при возврате НДС

   Экспорт товаров и возврат НДС с 2007 года

Классификация сырьевых и несырьевых товаров разработана РЭЦ совместно с ВАВТ с учетом зарубежного опыта подобных классификаций.

В основе классификации 4-значные товарные позиции ТН ВЭД, идентичные аналогичным позициям международной Гармонизированной системы описания и кодирования товаров. В отдельных случаях 4-значные позиции разбивались на 6-значные субпозиции, при этом применялся принцип размерной целесообразности: если субпозиция, которую логичнее отнести к другой группе, составляет небольшую часть от позиции и/или имеет небольшую величину мировой торговли, она не обосабливалась, и позиция включалась в группу целиком.

В самом общем виде в товарной структуре экспорта выделяются две группы товаров: сырьевые и несырьевые. Главным критерием для отнесения товара к сырью или несырью является степень участия человека в формирования его принципиальных характеристик.

К сырьевым отнесены товары следующих двух основных категорий:
  • Материалы, имеющиеся в природной среде и извлекаемые из нее. Главным образом это полезные ископаемые, а также древесина и некоторые другие природные материалы. Первичная продукция растениеводства (зерно, масличные и текстильные культуры) является результатом приложения труда человека, причем длительного, в природе изначально она отсутствует, поэтому не рассматривается как сырье.
  • Отходы, образующиеся в производственном процессе и используемые в дальнейшем как сырье: металлолом, макулатура, отходы пластмасс, стекла, древесины и другие. Также сюда включены простые отходы производства АПК, не проходящие особой доработки: высевки, жом, барда и т. п. Лом малых металлов обычно представляет собой отходы обрабатывающих производств, а не извлекается из отслуживших изделий, поэтому классифицируется как несырьевой товар, к тому же исходные материалы технологически сложные, а величина торговли небольшая.

Как обособленная группа выделяются несырьевые энергетические товары – переработанное топливо (нефтепродукты, угольный кокс и прочие) и электроэнергия.

Несырьевые неэнергетические товары делятся на 3 группы по степени передела.

К несырьевой продукции нижних переделов отнесены товары, характеризующиеся невысокой степенью переработки и ее простотой: первичная продукция растениеводства (зерно, маслосемена, технические культуры, овощи, фрукты и т. д.), базовые крупнотоннажные химикаты (неорганические: аммиак, серная кислота, каустическая и кальцинированная сода и т. п. – и органические: углеводороды, спирты, эфиры), удобрения, пиломатериалы, обработанный камень, чугун и сталь, необработанные цветные (основные) и драгоценные металлы.

К несырьевой продукции средних переделов отнесены:
  • промежуточные продукты, являющиеся результатом многостадийной и достаточно глубокой переработки исходных материалов. Например, мясо (цепочка: сельхозкультуры – корма – живой скот – мясо), целлюлоза (глубокая переработка древесины, стоимость повышается в разы), стальной прокат (цепочка: руда – чугун – сталь – прокат);
  • готовые продукты невысокой сложности. Например, мука, крупы, растительные масла, сахар, мыло, строительные деревянные изделия, облицовочная плитка, строительные блоки, трубы и т. п.

    НДС при экспортных операциях

К несырьевой продукции верхних переделов отнесены главным образом готовые товары, представляющие собой результат глубокой переработки исходных материалов – продукция машиностроения, фармацевтическая продукция, бытовая химия, одежда, обувь, мебель, игрушки, полиграфия, многие продукты питания (консервы, кондитерские и мучные изделия, сыры и другие). Также сюда входят некоторые высокотехнологичные материалы и промежуточные продукты, такие как редкоземельные и некоторые малые металлы, радиоактивные соединения, компоненты лекарств, бриллианты.

Все несырьевые энергетические товары, кроме электроэнергии, могут быть отнесены к продукции нижних переделов, электроэнергия – к продукции средних переделов.

Сырье Несырье энергетическое Несырье неэнергетическое
0501, 0502, 0505–0511
1211, 1213
1301
14
1522
1802
2302, 2303, 2307, 2308
2501–2522, 2524–2530
26
2701–2703, 2709, 271111, 271121, 2714
3804, 3825
3915
4001, 4003, 4004
4101–4103, 411520
4301
4401, 4403
4501
4707
5001–5003
5101–5104
5202
5505
6310
7001
710110, 710121, 710210, 710221, 710231, 710310, 7112
7204
7404
7503
7602
7802
7902
8002
2704–2708, 2710, 271112–271119, 271129, 2712, 2713, 2715, 2716 01–04
0504
06–11
1201–1210, 1212, 1214
1302
1501–1521
16–17
1801, 1803–1806
19–22
2301, 2304–2306, 2309
24
2523
28–37
3801–3803, 3805–3824, 3826
3901–3914, 3916–3926
4002, 4005–4017
4104–4114, 411510
42
4302–4304
4402, 4404–4421
4502–4504
46
4701–4706
48–49
5004–5007
5105–5113
5201, 5203–5212
53–54
5501–5504, 5506–5516
56–62
6301–6309
64–69
7002–7020
710122, 710229, 710239, 710391, 710399, 7104–7111, 7113–7118
7201–7203, 7205–7229
73
7401–7403, 7405–7419
7501, 7502, 7504–7508
7601, 7603–7616
7801, 7804, 7806
7901, 7903–7907
8001, 8003, 8007
81–97

Неэнергетические несырьевые товары по переделам

Нижние переделы Средние переделы Верхние переделы
01
0301–0303, 0306–0308
0409, 0410
06
0701–0709, 0711, 0713, 0714
0801–0810, 0812–0814
090111, 090190, 090220, 090240, 0903–0910
10
1201–1207, 1209, 1210, 1212, 1214
1520, 1521
1703
1801
2207
2301, 2304–2306
2401
2523
2803, 2807, 2809, 2814, 2815, 281820, 281830, 282720, 283311, 2836
2901–2903, 2905, 2907, 2909, 2910, 2915–2917
31
3803, 3807, 382450
4104–4114, 411510
4302
4402, 4404–4408
4502
4701, 4706
5105
5201, 5203
5301–5305
6309
6801–6803, 6814
6904
7003, 7005
710229, 7105–7111
7201–7203, 7205–7207
7401–7403
7501, 7502
7601
7801
7901
8001
810520
8908
02
0304, 0305
0401–0404, 0407, 0408
0504
0710, 0712
0811
090112, 090121, 090122, 090210, 090230
11
1208
1302
1501–1516, 1518
1701, 1702
1803–1805
1903
2102
2201, 2209
2403
2801, 2802, 280410–280440, 280469–280480, 280511–280519, 280540, 2806, 2808, 2810–2813, 2816, 2817, 281810, 2819–2826, 282710, 282731–282760, 2828–2832, 283319–283340, 2834, 2835, 2837–2843, 2847–2853
2904, 2906, 2908, 2911–2914, 2918–2927, 2929–2931, 2940, 2942
3201–3203, 3206
3301
3401, 3406
3501–3505
3601, 3602, 3605, 3606
3801, 3802, 3805, 3806, 3816, 3817, 3820, 3823, 382410, 382440, 382460–382490, 3826
3901–3914, 3916, 3917, 3919–3921
4002, 4005–4009, 4012, 4017
4409–4418
4503, 4504
4702–4705
4801–4811
5004–5007
5106–5113
5204–5212
5306–5311
54
5501–5504, 5506–5516
5601–5607
5801–5804, 5806, 5808, 5809, 5811
60
6701, 6703
6804–6812
6901, 6902, 6905–6908
7002, 7004, 7006–7008, 7016, 7019
710399
7208–7229
7301–7307, 7312–7314, 7317
7405–7411, 7413
7504–7507
7603–7608, 7614
7804
7903–7905
8003
810110–810197, 810210–810297, 810411–810430, 810530, 8106, 8107, 810820, 810830, 8110, 8111
0405, 0406
1517
16
1704
1806
1901, 1902, 1904, 1905
20
2101, 2103–2106
2202–2206, 2208
2309
2402
280450, 280461, 280490, 280530, 2844–2846
2928, 2932–2939, 2941
30
3204, 3205, 3207–3215
3302–3307
3402–3405, 3407
3506, 3507
3603, 3604
37
3808–3815, 3818, 3819, 3821, 3822, 382430
3918, 3922–3926
4010, 4011, 4013–4016
42
4303, 4304
4419–4421
46
4812–4823
49
5608, 5609
57
5805, 5807, 5810
59
61
62
6301–6308
64–66
6702, 6704
6813, 6815
6903, 6909–6914
7009–7015, 7017, 7018, 7020
710122, 710239, 710391, 7104, 7113–7118
7308–7311, 7315, 7316, 7318–7326
7412, 7415–7419
7508
7609–7613, 7615, 7616
7806
7907
8007
810199, 810299, 8103, 810490, 810590, 810890, 8109, 8112, 8113
82–88
8901–8907
90–97

НДС при экспорте: учет, декларация, возмещение

Учет НДС при экспорте зерна

В статье рассматривается организация аналитического учета налога на добавленную стоимость по реализации зерна на экспорт, в частности предъявленного поставщиками и подрядчиками и подлежащего возмещению из бюджета при соблюдении требований НК РФ, подлежащего начислению при неподтверждении экспорта.

Документальное оформление операций

В соответствии с п. 1 ст. 212 Таможенного кодекса Таможенного союза экспорт представляет собой таможенную процедуру, при которой товары Таможенного союза вывозятся за пределы его таможенной территории и находятся за пределами постоянно.

Реализация зерна на экспорт облагается НДС по ставке 0% при условии его подтверждения (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки и налоговых вычетов организация, согласно п. 1 ст. 165 НК РФ, должна предоставлять в налоговые органы пакет документов, включающий:

  1. контракт (копию контракта) организации-налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы территории Таможенного союза;
  2. таможенную декларацию (ее копию) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который зерно было вывезено с территории Российской Федерации;
  3. копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками таможенных органов мест убытия, подтверждающих вывоз товара за пределы территории Российской Федерации.

Указанные документы предоставляются одновременно с налоговой декларацией (п. 10 ст. 165 НК РФ).

Согласно п. 9 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по экспортным операциям является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки НДС. На эту дату подтверждается не только ставка 0%, и экспортер зерна не должен начислять в бюджет НДС, но у организации появляется право предъявить бюджету НДС по товарам, работам и услугам, поставленным, выполненным или оказанным поставщиками и подрядчиками, так как НДС по товарам (работам, услугам), использованным при совершении операций по реализации зерна на экспорт, принимается к вычету на момент определения налоговой базы (п. 3 ст. 172 НК РФ) (см. рисунок).

Общая схема учета НДС по экспортным операциям

——————¬
———————¬ ¦ 91 «Прочие ¦
¦ 19 «НДС, подлежащий¦ ¦доходы и расходы»¦
¦ предъявлению ¦ +———T———
¦ по подтвержденному ¦ /¦ /¦
—————T->¦ экспорту» +—+>——-+——¬ —————¬
¦ 19 «НДС ¦ L——————— ¦ ¦ 68 «НДС, ¦ ¦ 68 «НДС, ¦
¦ по товарам, ¦ ———————¬ ¦ ¦предъявленный+>¦ принятый ¦
¦ работам, ¦ ¦19 «НДС, подлежащий ¦ ¦ ¦ к возмещению¦ ¦ налоговым ¦
¦ услугам ¦ ¦ предъявлению ¦ ¦ ¦ по экспорту»¦ ¦ органом ¦
¦для экспорт໦ ¦по неподтвержденному+—+>L——T——- ¦к возмещению»¦
L————-+->¦ экспорту» ¦ ¦ /¦ L————-+
L——————— ¦ ¦ ¦
————————+ ¦———————¬¦
¦ 19 «НДС +———¦68 «НДС, начисленны馦
¦ по неподтвержденной ¦<———+по неподтвержденной ¦¦
¦ реализации ¦ ¦ реализации ¦¦
¦ на экспорт» ¦ ¦ на экспорт» ¦¦
L———————— L———-T———-¦
¦/ ¦/
————+———-+
¦ 51 «Расчетные счет໦
L———————-

Рис.

Если полный пакет документов не был собран в течение 180 дней (п. 9 ст. 165 НК РФ), моментом определения налоговой базы является день отгрузки товаров (п. 9 ст. 167 НК РФ). На эту же дату поставщик зерна на экспорт может предъявить бюджету к вычету НДС (п. 3 ст. 172 НК РФ) (см. рисунок).

Следовательно, сельскохозяйственная организация — экспортер зерна в целях формирования декларации должна НДС, предъявленный поставщиками и подрядчиками, до момента его предъявления бюджету отразить на соответствующих субсчетах счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»:

  • «НДС, подлежащий предъявлению по подтвержденному экспорту»;
  • «НДС, подлежащий предъявлению по неподтвержденному экспорту».

НДС, предъявленный бюджету к вычету по экспортным операциям, подлежит проверке налоговым органом в течение трех месяцев. Налоговый орган может отклонить требование организации о возмещении НДС при нарушении норм НК РФ (см. рисунок). В силу двух обстоятельств: во-первых, временного лага между предъявлением бюджету НДС и подтверждением вычета налоговым органом, во-вторых, возможных двух вариантов решения налогового органа — необходимо открыть два аналитических счета к счету 68 «Расчеты по налогам и сборам»: НДС, предъявленный к возмещению по экспорту; НДС, принятый налоговым органом к возмещению. В случае отказа в вычете суммы НДС должны быть списаны на убытки организации, так как нет оснований включать их в стоимость материальных ценностей, работ, услуг.

При отсутствии документов, подтверждающих экспорт зерна, на 181-й день сельскохозяйственная организация обязана начислить в бюджет НДС по ставке 10%. В силу того что в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором была произведена отгрузка (п. 2 ст. 173 НК РФ), организация имеет право на возврат ранее уплаченных сумм НДС по реализации, не подтвержденной пакетом документов, если она представит в налоговые органы данный пакет документов, этот начисленный налог организация должна учитывать обособленно.

Представляется целесообразным организовать учет НДС, уплаченного в бюджет по неподтвержденному экспорту, на специальном субсчете «НДС по неподтвержденной реализации на экспорт» к счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», так как на этом счете отражается НДС, подлежащий вычету из бюджета при наличии предусмотренных НК РФ условий. Отражение данных сумм по дебету соответствующего субсчета к счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» может привести к пониманию такой информации, как обязательства бюджета перед организацией, что не соответствует действительности. Аналогичный подход к оценке информации будет и в случае применения счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

В целях формирования достоверной информации о расчетах с бюджетом по НДС по экспортным операциям и заполнения налоговой декларации целесообразно открыть следующие субсчета — к счету 19: «НДС, подлежащий предъявлению по подтвержденному экспорту»; «НДС, подлежащий предъявлению по неподтвержденному экспорту»; «НДС по неподтвержденной реализации на экспорт»; к счету 68 «Расчеты по налогам и сборам»: «НДС, предъявленный к возмещению по экспорту»; «НДС, принятый налоговым органом к возмещению»; «НДС, начисленный по неподтвержденной реализации на экспорт».

Корреспонденции счетов бухгалтерского учета при подтверждении (неподтверждении) экспорта

При принятии к учету НДС, предъявленного поставщиками и подрядчиками, осуществляющими поставку материальных ценностей, выполняющих работы, оказывающих услуги, связанные с экспортом зерна, необходимо в учете на основании счетов-фактур сделать следующую запись:

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС по товарам, работам, услугам для экспорта»,

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

На последнее число квартала, в котором собран пакет документов, подтверждающих экспорт зерна, в учете на основании книги покупок отражается предъявление бюджету НДС:

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС, подлежащий предъявлению по подтвержденному экспорту»,

К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС по товарам, работам, услугам для экспорта»;

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС, предъявленный к возмещению по экспорту»,

К-т сч.

Возмещение ндс при экспорте

19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС, подлежащий предъявлению по подтвержденному экспорту».

При положительном решении налогового органа о вычете НДС на основании акта камеральной проверки налогового органа в бухгалтерском учете должна быть сделана запись:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС, принятый налоговым органом к возмещению»,

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС, предъявленный к возмещению по экспорту».

Получение денежных средств по принятому к вычету НДС, в соответствии с выпиской банка, отражается в бухгалтерском учете записью:

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»,

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС, принятый налоговым органом к возмещению».

Если налоговый орган примет решение об отказе в возмещении НДС на основании акта камеральной проверки налогового органа, необходимо сделать запись:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС, предъявленный к возмещению по экспорту».

Если на 181-й день пакет документов, подтверждающих экспорт, не подготовлен, то в налоговые органы представляются уточненные декларации, а в бухгалтерском учете должны быть сделаны записи по начислению в бюджет НДС и предъявлении к вычету НДС, выставленного поставщиками и подрядчиками.

Отражается в учете НДС, предъявленный поставщиками и подрядчиками, как НДС, подлежащий предъявлению из бюджета по неподтвержденному экспорту:

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС, подлежащий предъявлению по неподтвержденному экспорту»,

К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС по товарам, работам, услугам для экспорта».

Предъявление к вычету из бюджета НДС по неподтвержденному экспорту на основании книги покупок отражается записью:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС, предъявленный к возмещению по экспорту»,

К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС, подлежащий предъявлению по неподтвержденному экспорту».

Начисление НДС по неподтвержденному экспорту на основании счета-фактуры отражается по счетам:

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС по неподтвержденной реализации на экспорт»,

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС, начисленный по неподтвержденной реализации на экспорт».

Перечисление в бюджет сумм НДС на основании платежного поручения отражается записью:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС, начисленный по неподтвержденной реализации на экспорт»,

К-т сч. 51 «Расчетные счета».

При подтверждении нулевой ставки в течение трех лет после отгрузки зерна на экспорт необходимо восстановить НДС, ранее принятый к вычету по неподтвержденной реализации, о чем на основании счета-фактуры делается запись в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС по товарам, работам, услугам для экспорта»,

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС, предъявленный к возмещению по экспорту».

Восстановленный НДС признан как НДС по подтвержденному экспорту, что отражается в учете записью:

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС, подлежащий предъявлению по подтвержденному экспорту»,

К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС по товарам, работам, услугам для экспорта».

Предъявление к вычету НДС отражается по счетам бухгалтерского учета в порядке, описанном выше:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС, предъявленный к возмещению по экспорту»,

К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС, подлежащий предъявлению по подтвержденному экспорту».

Положительное и отрицательное решение отражается в учете записями, аналогичными вышеуказанным.

Сумма НДС, начисленная ранее по неподтвержденному экспорту по ставке 10%, предъявляется к вычету из бюджета и отражается на основании бухгалтерской справки и книги покупок записью:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС, предъявленный к возмещению по экспорту»,

К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС по неподтвержденной реализации на экспорт».

Если экспорт не будет подтвержден, то на момент принятия такого решения в бухгалтерском учете необходимо сделать запись о списании начисленного по неподтвержденному экспорту НДС:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,

К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам», субсчет «НДС по неподтвержденной реализации на экспорт».

Данный порядок отражения НДС и расчетов с бюджетом по НДС позволит не только оптимизировать процесс заполнения налоговой декларации по НДС, но и организовать надлежащим образом контроль за данными объектами учета.

Библиографический список

  1. Налоговый кодекс РФ.
  2. Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».

Н.Н.Карзаева

Д. э. н.,

профессор,

зав. кафедрой

экономического анализа и аудита

РГАУ-МСХА им. К.А.Тимирязева

А.И.Складчикова

Ассистент

кафедры экономического анализа и аудита

РГАУ-МСХА им. К.А.Тимирязева

НДС при экспорте товаров

Экспорт — таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории России, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе (ст. 165 ТмК РФ).

С точки зрения обложения налогом на добавленную стоимость, экспорт товаров имеет две особенности:

Первая состоит в том, что до момента определения налоговой базы не включаются в налоговую базу суммы оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), облагаемых по ставке 0%. То есть с авансов, полученных в оплату (частичную оплату) будущих экспортных поставок, НДС не уплачивается. Это касается и поставок товаров в Республику Беларусь (см. письмо ФНЕ России от 15 декабря 2005 № ММ-6-03/1054).

Вторая особенность экспорта — это то, что, как и большинство других операций по реализации товаров (работ, услуг), экспорт товаров облагается НДС, однако в этом случае ставка налога составляет 0%.

Однако именно для налоговых целей вывоз товара за границу России без обязательства об обратном ввозе не является экспортом до тех пор, пока не выполнен еще ряд условий, указанных в ст. 165 НК РФ.

Рассматривая налогообложение экспорта, следует разделять два понятия:

  • документальное подтверждение экспортной операции, облагаемой НДС поставке 0% (регулируется ст. 165 НК РФ);
  • подтверждение права на налоговый вычет НДС, уплаченного поставщикам товаров, работ, услуг, используемых при производстве экспортируемых товаров (регулируется ст. 172 НК РФ и подзаконными актами налоговых органов).

Документальное подтверждение экспортной операции

Подтверждают факт экспорта, облагаемого по ставке 0% следующие документы:

1. Внешнеторговый контракт налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации, причем покупателем экспортного товара по контракту должна быть обязательно иностранная фирма. Если товары проданы российской компании, такая операция экспортом не является. Иностранной считается любая фирма, которая не зарегистрирована в России или Белоруссии.

2. Выписка банка, подтверждающая поступление выручки от иностранного покупателя на счет налогоплательщика в российском банке, который ведет паспорт сделки по указанному контракту.

В случае осуществления бартерных операций налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, подтверждающие ввоз товаров (выполнение работ, оказание услуг), полученных по указанным операциям, на территорию Российской Федерации и их оприходование.

В случае если контрактом предусмотрен расчет наличными денежными средствами, налогоплательщик представляет в налоговые органы выписку банка (копию выписки), подтверждающую внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в российском банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица — покупателя указанных товаров.

3. Таможенная декларация с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории России (далее пограничный таможенный орган), или с 27 ноября 2008 года реестр таможенных деклараций, содержащий сведения о фактически вывезенных товарах, с отметками пограничного таможенного органа Российской Федерации.

При вывозе товаров через границу России с государством — участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляется таможенная декларация (ее копия) с отметками таможенного органа России, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров, или с 28 ноября 2008 г. реестр таможенных деклараций, содержащий сведения о таможенном оформлении товаров в соответствии с таможенным режимом экспорта, с отметками таможенного органа Российской Федерации, подтверждающими факт помещения товаров под таможенный режим экспорта (в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела).

Каков порядок учета и возмещения НДС при экспорте?

Транспортные, товаросопроводительные и (или) иные документы с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающие вывоз товаров за пределы территории России.

В зависимости от способов транспортировки могут быть представлены следующие транспортные документы:

  • при вывозе товаров судами: поручение на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой «Погрузка разрешена» пограничной таможни России, копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке экспортируемого товара документа.
  • при использовании воздушного транспорта: международная авиационная грузовая накладная.
  • в случае вывоза товаров трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи: транспортные и товаросопроводительные документы, подтверждающие вывоз товаров за пределы таможенной территории России, могут не представляться.

5. Если товар реализуется на экспорт через комиссионера, поверенного или агента по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору, в налоговые органы представляются следующие документы:

  • договор комиссии, поручения либо агентский договор налогоплательщика с комиссионером, поверенным или агентом;
  • контракт комиссионера с иностранным лицом на поставку товаров за пределы таможенной территории России;
  • выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товара иностранному лицу на счет налогоплательщика или комиссионера (поверенного, агента) в российском банке, осуществляющего ведение паспорта сделки.

6. В случае если выручка от реализации товара поступила на счет налогоплательщика не непосредственно от иностранного лица-покупателя, а от третьего лица, то в налоговые органы дополнительно представляется договор поручения, заключенный между иностранным лицом и лицом, осуществившим платеж.

В соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ вышеуказанные документы должны быть представлены в налоговые органы в срок не позднее 180 дней, считая со дня оформления региональными таможенными органами таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта.

Если фирма соберет документы в течение 180 дней после таможенного оформления, то датой реализации считают последний день месяца, в котором собран полный пакет документов.

Согласно абз. 6 ст. 3 Федерального за кона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» срок предоставления документов увеличивается на 90 дней в случае, если товары помещены под таможенный режим экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов в периоде 1 июля 2008 года по 31 декабря 2009 года.

Если за 180 (180+90) дней фирма не собрала все необходимые документы, датой реализации будет считаться день отгрузки товаров иностранной фирме (подп. 1 п. 1, п. 9 ст. 167 НК РФ). В этом случае считается, что фирма не подтвердила реальный экспорт и, следовательно, должна заплатить НДС.

В этом случае бухгалтер должен:

  • начислить НДС со всей выручки от реализации товаров по той ставке (10 или 18%), по которой отгруженные товары облагаются в России;
  • принять к вычету входной НДС, относящийся к затратам на производство и реализацию экспортированных товаров;
  • на 181-й день после таможенного оформления заплатить начисленный НДС в бюджет;
  • сдать в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за тот налоговый период, в котором товары были фактически отгружены. Для расчета НДС бухгалтер должен использовать курс иностранной валюты, который действовал на дату отгрузки товаров (п.3 ст. 153 НК РФ).

Подтверждение права на налоговые вычеты по товарам, работам или услугам, используемым при производстве экспортируемых товаров

Пунктом 3 ст. 172 НК РФ установлен особый порядок принятия к вычету сумм НДС при реализации товаров на экспорт, налогообложение которых осуществляется по налоговой ставке 0%. Суммы входного НДС, которые организация уплатила поставщикам и которые непосредственно относятся к затратам на производство и реализацию экспортируемых товаров, можно принять к вычету (возместить из бюджета) после того, как в налоговую инспекцию будут представлены документы, подтверждающие факт экспорта.

Кроме того, для подтверждения права на вычет НДС, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), использованных для экспортных поставок, в налоговые органы следует представить копии счетов-фактур поставщиков этих товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату налога, копии договоров с поставщиками, спецификаций закупленного товара и пр. Право на требование любых документов дано налоговым органам (ст. 31 ПК РФ).

В случае если организация реализует товар не только на экспорт, но и внутри страны, еще одним важным условием принятия к вычету НДС, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), использованных для экспортных поставок, является наличие раздельного учета по данным видам деятельности. Действительно, согласно п. 1 ст. 153 НК РФ при применении налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. А ставки НДС при реализации товаров на внутреннем рынке и в режиме экспорта различны. Кроме того, данное требование обусловлено различным порядком применения налоговых вычетов при осуществлении указанных операций, установленным ст. 172 гл. 21 НК РФ.

Порядок ведения раздельного учета в Налоговом кодексе РФ не установлен, поэтому Письмом от 19 августа 2004 г. № 03-04-08/51 Минфин России разъяснил, что конкретную методику ведения раздельного учета сумм НДС налогоплательщик может определить самостоятельно, отразив это в приказе об учетной политике.

Критериями для распределения сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), предъявляемым к вычету в порядке, предусмотренном для товаров, реализуемых на внутреннем рынке и на экспорт, могут являться стоимость реализуемых товаров, фактические расходы или иные показатели, выбранные налогоплательщиком с учетом особенностей его деятельности. Этот порядок определения суммы налога, относящейся к товарам, приобретенным для производства и (или) реализации на экспорт, следует обязательно закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Согласно п. 3 ст. 153 НК РФ выручка от реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, полученная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров.

Налоговая декларация по нулевой ставке

Начиная с налоговых периодов 2007 г. экспортеры уже не представляют отдельную декларацию по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов. Отчет производится по новому (единому) бланку налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, форма и порядок заполнения которого утверждены приказом Минфина России от 7 ноября 2006 г. № 136н (зарегистрирован в Минюсте России 30 ноября 2006 г.). От данной декларации необходимо отличать налоговую декларацию по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь, утвержденную приказом Минфина РФ от 27 ноября 2006 г. № 153н.

Если обоснованность применения налоговой ставки 0% подтверждена, то налогоплательщик заполняет раздел 5 декларации «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым документально подтверждена».

Если обоснованность применения ставки 0% не подтверждена, т. е. документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0%, не собраны, операции по реализации товаров (работ, услуг), подлежащие обложению НДС по ставке 0%, следует включать в раздел 7 декларации «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена» за соответствующий налоговый период и облагать НДС в общем порядке по ставкам 10 или 18%. В этом случае налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ. Таким образом, раздел 7 декларации составляется не за текущий период, а за период, в котором произошла отгрузка товаров (работ, услуг).

Если обоснованность применения ставки 0% подтверждена после установленного срока, то соответствующие операции подлежат включению в раздел 5 декларации за тот налоговый период, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса РФ. Уплаченные суммы налога в этом случае возвращаются налогоплательщику в порядке, установленном ст. 176 Налогового кодекса РФ.

В состав декларации по НДС включены новые разделы 6 и 8, в которых рассчитывается сумма налоговых вычетов, дополнительно заявленных по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым ранее была или не была документально подтверждена.

Раздел 6 «Расчет суммы налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее документально подтверждена» заполняется и включается в состав декларации по НДС в случае, если право на включение сумм НДС в состав налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым документально подтверждена ранее, возникло у налогоплательщика в данном налоговом периоде.

Раздел 8 «Расчет суммы налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее документально не подтверждена» заполняется и включается в состав декларации по НДС в случае, если право на включение сумм НДС в состав налоговых вычетов по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым документально не подтверждена ранее, возникло у налогоплательщика в данном налоговом периоде.

Информация для экспортера

Общество просит предоставить информационно-консультационные услуги  по вопросу начисления НДС при экспортных операциях:

— в декабре текущего года Общество  осуществляет поставку продукции в Казахстан. При экспорте товаров применяется нулевая ставка НДС (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

При этом сумма «входного» НДС, правомерно принятая к вычету на дату принятия товара к учету, подлежит восстановлению на дату отгрузки данного товара на экспорт (пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ). Таким образом, сумма восстановленного НДС должна быть отражена и подлежит уплате по декларации за 4 квартал 2011г. Продукция, подлежащая поставке, является материалоёмкой, а сумма восстановленного НДС при этом будет существенной.

Восстановленные суммы налога подлежат вычету в соответствующем налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по операциям по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ, с учетом особенностей, установленных статьей 167 НК РФ. Моментом определения налоговой базы в нашем случае является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 «Порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении». То есть, принять к вычету уплаченную сумму НДС возможно только после подачи декларации за 1 или 2 кварталы 2012г. (в зависимости от времени подготовки пакета документов).

ВОПРОС:

Налогообложение по ставке НДС=0%  является правом или обязанностью налогоплательщика? Имеет ли право Общество (оценив все риски и трудозатраты, связанные с необходимостью вести раздельный учет, восстанавливать «входной» НДС, формировать пакет подтверждающих документов, возможно, отстаивать свое право в спорах с налоговыми органами в судебных инстанциях, а также учитывая увеличение налогового бремени в ближайшей перспективе и пр.) по экспортной сделке начислить НДС по ставке 18% и при этом не восстанавливать «входной» НДС?

 

ОТВЕТ

Документы, подтверждающие экспорт товаров в Республику Казахстан, представляются в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров.

При непредставлении этих документов в этот срок суммы НДС подлежат уплате в бюджет за налоговый (отчетный) период, на который приходится дата отгрузки товаров,  и, соответственно, с начислением пени, но с правом на вычет (зачет) соответствующих сумм НДС согласно законодательству РФ (п. 3 Протокола от 11.12.2009 г. «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе» к Соглашению между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе», далее – Протокол о порядке взимания косвенных налогов).

В связи с этим, Общество (налогоплательщик), например, заведомо понимая, что фактический экспорт товара никогда не будет подтвержден документами, и в целях недопущения уплаты пени за просрочку уплаты НДС вправе начислить НДС с выручки от реализации «экспортного» товара по ставке 18 % и ранее истечения указанного 180-дневного срока, в том числе непосредственно в периоде представления первоначальной декларации по НДС за четвертый квартал 2011 года. При этом право на вычет сумм НДС, предъявленного поставщиками в стоимости сырья, использованного при производстве экспортного товара, сохраняется в общеустановленном порядке, то есть в том налоговом периоде, в котором данное сырье было оприходовано.

Какие-либо сомнения в наличии у Общества права применения такого подхода отсутствуют, поскольку иное означало бы лишение Общества права на самостоятельное распоряжение своими денежными средствами путем их принудительного изъятия в виде пени за просрочку уплаты НДС.

Однако при этом обращаем внимание на следующее. Сумма НДС, начисленная с выручки от реализации товаров на экспорт по ставке 18 % в связи с неподтверждением экспорта, уплачивается налогоплательщиком-экспортером в бюджет за счет собственных средств. Она не уменьшит и налогооблагаемую прибыль Общества. Это обусловлено тем, что НДС является косвенным налогом и этот налог, исчисленный по ставке 18 %, который придется уплатить с экспортной выручки по рассматриваемому варианту, покупателю – резиденту Республики Казахстан Обществом не предъявлялся.

В соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов для целей исчисления налога на прибыль «из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров…»

Ограниченный перечень случаев, в которых суммы НДС могут быть учтены в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль, определен в ст. 170 НК РФ. Начисление НДС организацией-экспортером к таким случаям не относится. В связи с этим суммы НДС, начисленные Обществом по ставке 18 %, не могут быть учтены и в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль. Это подтверждается Определением ВАС РФ от 03.02.2011 г. № ВАС-168/11.

Вместе с тем после того, когда Обществом будет собран полный комплект документов, подтверждающих фактический экспорт товаров в Республику Казахстан, Общество может предъявить сумму НДС, ранее начисленную с выручки от их реализации по ставке 18 %, к вычету (возврату). Такой порядок установлен абзацем шестым пункта 3 Протокола о взимании косвенных налогов и п. 9 ст. 165, п. 10 ст. 171, п. 3 ст. 172 НК РФ.

При этом право на возмещение (возврат) ранее уплаченной суммы НДС может быть заявлено в течение трех лет после окончания того налогового периода, в котором исчислен налог по ставке 18 %, то есть до 31.12.2014 года (п. 2 ст. 173 НК РФ и Постановление ВАС РФ  от 19.05.2009 г. № 17473/08).