Обеспечительные меры налогового органа

Обеспечительные меры налоговых органов — меры, которые вправе применить налоговый орган, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения по налоговой проверке и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Обеспечительными мерами могут быть:

1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа;

2) приостановление операций по счетам в банке.

Комментарий

Обеспечительные меры налоговых органов регулируются пунктами 10 — 13 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

После вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.

Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

Обеспечительными мерами могут быть:

1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа. Предусмотренный настоящим подпунктом запрет на отчуждение (передачу в залог) производится последовательно в отношении:

— недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг);

— транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений;

— иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов;

— готовой продукции, сырья и материалов.

При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп, определяемая по данным бухгалтерского учета, меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном статьей 76 НК РФ.

Приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог) в соответствии с подпунктом 1.

Налогоплательщик вправе обратиться в налоговый орган с просьбой о замене обеспечительным мер на (п. 11 ст.

Обеспечительные меры приняты правомерно

101 НК РФ):

1) банковскую гарантию, подтверждающую, что банк обязуется уплатить указанную в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения сумму недоимки, а также суммы соответствующих пеней и штрафов в случае неуплаты этих сумм принципалом в установленный налоговым органом срок;

2) залог ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, или залог иного имущества, оформленный в порядке, предусмотренном статьей 73 НК РФ;

3) поручительство третьего лица, оформленное в порядке, предусмотренном статьей 74 НК РФ.

При предоставлении налогоплательщиком на сумму, подлежащую уплате в бюджетную систему Российской Федерации действующей банковской гарантии банка, включенного в перечень банков, отвечающих установленным требованиям для принятия банковских гарантий в целях налогообложения, предусмотренный пунктом 4 статьи 176.1 НК РФ, налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в замене предусмотренных настоящим пунктом обеспечительных мер (п. 12 ст. 101 НК РФ).

Перечень банков, отвечающих установленным требованиям для принятия банковских гарантий в целях налогообложения размещен на сайте Минфина России по адресу: minfin.ru/ru/perfomance/tax_relations/policy/bankwarranty

Уведомление налогоплательщика о решении о принятии обеспечительных мер

Копия решения о принятии обеспечительных мер и копия решения об отмене обеспечительных мер в течение пяти дней после дня его вынесения вручаются лицу, в отношении которого вынесено указанное решение, либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком соответствующего решения.

В случае направления копии решения по почте заказным письмом решение считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма (п. 13 ст. 101 НК РФ).

Дополнительно

Решение по налоговой проверке — документ, который принимает налоговый орган по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Выездная налоговая проверка — налоговая проверка, которая проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа

Камеральная налоговая проверка — налоговая проверка, которая проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Материалы по теме «Налоговый контроль»

Быстрая навигация:Каталог статейИные вопросы Обеспечительные меры должны быть соразмерны задолженности налогоплательщика (Лермонтов Ю.М.)

Обеспечительные меры должны быть соразмерны задолженности налогоплательщика (Лермонтов Ю.М.)

Дата размещения статьи: 30.10.2017

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 07.07.2017 N Ф09-3317/17 

Суд удовлетворил требование ООО «Оренбургсельэлектросетьстрой» и признал недействительным решение налогового органа о принятии обеспечительных мер в части приостановления расходных операций на расчетных счетах в банках.

Суд указал, что обеспечительные меры направлены на оперативную защиту интересов бюджета с целью предотвращения ситуаций, когда вследствие истечения определенного времени на процедуру принудительного взыскания налогов во внесудебном порядке могут возникнуть затруднение либо невозможность исполнения принятого решения налогового органа по причине отчуждения (иного вывода) налогоплательщиком своих активов.

Суть дела 

По результатам выездной налоговой проверки ООО «Оренбургсельэлектросетьстрой» инспекцией принято решение, согласно которому ООО доначислены НДС и пени. Инспекция истребовала у общества информацию о балансовых активах. В ответ на указанное требование налогоплательщиком представлены в налоговый орган расшифровки дебиторской задолженности и иная информация. Налоговым органом также были получены сведения из ЕГРП.

Из бухгалтерского баланса общества следует, что дебиторская задолженность значительно превышает стоимость основных средств и запасов. Заместителем руководителя налогового органа вынесено решение о принятии обеспечительных мер. Основание — п. 10 ст. 101 НК РФ. Согласно этому решению в отношении общества налоговиками наложен запрет на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа имущества:

— земельного участка;

— здания производственных цехов;

— склада.

Также налоговым органом приостановлены расходные операции на расчетных счетах.

Полагая, что решение об обеспечительных мерах в части приостановления расходных операций на банковских счетах нарушает права и законные интересы общества, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Позиция суда 

Суд, удовлетворяя требование ООО, исходил из нижеследующего.

Так, в соответствии с п. 10 ст. 101 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

Обеспечительными мерами могут быть:

1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа.

Предусмотренный запрет производится последовательно в отношении:

— недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг);

— транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений;

— иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов;

— готовой продукции, сырья и материалов.

При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате;

2) приостановление операций по счетам в банке.

Изучив все обстоятельства дела, суд приходит к выводу, что при принятии оспариваемого решения в части приостановления расходных операций по счетам общества инспекцией нарушены требования НК РФ (подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ), предусматривающие возможность такого приостановления только после наложения запрета на отчуждение имущества и только в случае, если совокупная стоимость такого имущества меньше общей суммы доначисленных обязательных платежей. Решение инспекции об обеспечительных мерах в части приостановления расходных операций на банковских счетах суд признает недействительным, поскольку оспариваемым решением инспекции были нарушены права и законные интересы налогоплательщика, так как общество было лишено возможности распоряжаться денежными средствами, находящимися на его расчетных счетах.

Примечание.

1.16. Обеспечительные меры как со стороны налоговых органов, так и со стороны налогоплательщиков

Обеспечительные меры, принимаемые налоговым органом, не должны нарушать права налогоплательщика, должны иметь законные основания, а также быть соразмерны задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов

Инспекцией неправомерно принято оспариваемое решение в части приостановления расходных операций по счетам общества. Приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате.

Также в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 13.09.2011 N А82-122/2011 разъясняется, что приостановление операций по счетам в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 76 НК РФ, производится в целях обеспечения иного решения — решения о взыскании за счет денежных средств в случае неисполнения требования об уплате налога. (Определением ВАС РФ от 17.02.2012 N ВАС-361/12 отказано в передаче дела N А82-122/2011 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного Постановления).

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:



Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости
27 марта 2018 г.
Проект федерального закона № 424632-7 «О внесении изменений в части первую, вторую и четвертую Гражданского кодекса Российской Федерации»

Цель законопроекта — закрепление в гражданском законодательстве некоторых положений, отталкиваясь от которых, российский законодатель мог бы осуществлять регулирование рынка существующих в информационно-телекоммуникационной сети новых объектов экономических отношений (в обиходе — «токены», «криптовалюта» и пр.), обеспечивать условия для совершения и исполнения сделок в цифровой среде, в том числе сделок, позволяющих предоставлять массивы сведений (информацию).

20 марта 2013 г.
Проект федерального закона № 419090-7 «Об альтернативных способах привлечения инвестирования (краудфандинге)»

Законопроектом регулируются отношения по привлечению инвестиций коммерческими организациями или индивидуальными предпринимателями с использованием информационных технологий, а также определяются правовые основы деятельности операторов инвестиционных платформ по организации розничного финансирования (краудфандинга). Деятельность по организации розничного финансирования (краудфандинга) заключается в оказании услуг по предоставлению участникам инвестиционной платформы доступа к ее информационным ресурсам. 

12 марта 2013 г.
Проект Федерального закона № 410960-7 «О внесении изменений в Уголовный кодекс РФ и ст. 151 Уголовно-процессуального кодекса РФ»

Законопроект направлен на усиление ответственности за нарушения в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных или муниципальных нужд. Анализ правоприменения свидетельствует о наличии определенных пробелов в законодательном регулировании ответственности за злоупотребления в сфере госзакупок со стороны лиц, представляющих интересы государственных или муниципальных заказчиков, а также лиц, исполняющих государственные или муниципальные контракты.

7 марта 2018 г.
Проект Федерального закона № 408171-7 «»Об особенностях участия социально ориентированных некоммерческих организаций в приватизации арендуемого государственного или муниципального недвижимого имущества и о внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ»

Целью данного законопроекта является предоставление социально ориентированным некоммерческим организациям преференций при отчуждении из государственной собственности субъектов Российской Федерации или из муниципальной собственности недвижимого имущества, арендуемого этими организациями.

1 марта 2018 г.
Проект Федерального закона № 403657-7 «О внесении изменений в статью 18.1 Федерального закона «О защите конкуренции»

Цель данного законопроекта — уточнение оснований для обжалования в антимонопольный орган нарушений порядка осуществления в отношении юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, являющихся субъектами градостроительных отношений, процедур, включенных в исчерпывающие перечни процедур в сферах строительства, в том числе при проведении торгов.

Вносимые изменения позволят антимонопольному органу оперативно восстанавливать нарушенные права юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, являющихся субъектами градостроительных отношений, во внесудебном порядке.

В центре внимания:

Администрация муниципального образования «Всеволожский муниципальный район» Ленинградской области (место нахождения: 188643, Ленинградская обл., г. Всеволожск, Колтушское шоссе, 138, ОГРН 1064703000911, ИНН 4703083640; далее — администрация) обратилась в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением об оспаривании решения Управления Федеральной антимонопольной службы по Ленинградской области (место нахождения: 191124, Санкт-Петербург, ул. Смольного, 3, ОГРН 1089847323026, ИНН 7840396953; далее — управление, УФАС) от 19.01.2017 по делу N 64-03-221-РЗ/17 и вынесенного на основании этого решения предписания УФАС от 19.01.2017 по тому же делу.

Дата размещения статьи: 13.03.2018

Развитие и правовое регулирование системы страхования вкладов на примере России и Чехии (Горош Ю.В., Швейгл Й.)

Дата размещения статьи: 15.01.2018

Доплаты к стоимости построенной квартиры: споры сторон (Симич И.)

Дата размещения статьи: 15.11.2017

Опасности, которые таит цифровизация (Москалева О.)

Дата размещения статьи: 15.11.2017

Проблемы судебного доказывания таможенной стоимости товаров (Микулин А.)

Дата размещения статьи: 15.11.2017

Бесплатная консультация юриста по телефонам:

  • Москва, Московская область
    +7 (499) 703-47-96
  • Санкт-Петербург, Ленинградская область
    +7 (812) 309-56-72
  • Федеральный номер
    8 (800) 555-67-55 доб. 141

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных

Обеспечительные меры: как налоговики подстраховываются от неуплаты доначисленных сумм

Обеспечительные меры в налоговых спорах

Попов Петр Азерович, ведущий юрист «Пепеляев Групп».

Статья посвящена исследованию проблем, возникающих при применении обеспечительных мер в налоговых спорах. На основе сложившейся судебной практики автор дает советы, как сформулировать требование о предоставлении обеспечительных мер, какие обстоятельства нужно доказать, чтобы суд принял обеспечительные меры, и как правильно оформить банковскую гарантию.

Ключевые слова: обеспечительные меры, решение налогового органа, банковская гарантия.

При оспаривании решений налоговых органов о доначислении налогов, пеней и штрафов по итогам налоговых проверок налогоплательщики чаще всего желают, чтобы спорная налоговая задолженность не взыскивалась, пока ее не подтвердил суд.

Для приостановления взыскания спорной налоговой задолженности нужно подать в суд заявление о принятии соответствующей обеспечительной меры.

В связи с последними разъяснениями Высшего Арбитражного Суда РФ и законодательными изменениями возникло несколько практических вопросов, связанных с подготовкой заявления об обеспечительных мерах, направленных на приостановление взыскания спорной налоговой задолженности.

1. Формула испрашиваемых обеспечительных мер

В судебной практике около десяти лет назад возникали разночтения, каким образом должна быть сформулирована резолютивная часть определения о принятии обеспечительных мер, направленных на приостановление взыскания спорной налоговой задолженности, и, соответственно, «просительная» часть заявления.

До принятия и вступления в силу АПК РФ 2002 г. была принята формула «запрета налоговому органу производить взыскание оспариваемых сумм» (п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5). Данная формула была основана на общем правиле о возможности для суда запретить ответчику совершать определенные действия, касающиеся предмета спора (ст.

Налоги и Право

76 АПК РФ 1995 г.).

В АПК РФ 2002 г. содержится специальная норма о приостановлении действия оспариваемого решения (ч. 3 ст. 199). Ее появление было истолковано судами в том смысле, что формула обеспечительной меры может выражаться только в приостановлении действия оспариваемого решения и не может выражаться во временном запрете на взыскание спорной налоговой задолженности.

Однако в п. 76 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Постановление Пленума ВАС РФ N 57) вновь воспроизведена старая формула обеспечительных мер: запрет ответчику принимать меры, направленные на принудительное взыскание оспариваемых сумм, причем дана ссылка одновременно на общее правило ст. 91 АПК РФ и на ч. 3 ст. 199 АПК РФ.

В свете изложенного можно рекомендовать вновь, как и в период начала действия АПК РФ 2002 г., просить у суда принятия обеих мер — и приостановления действия решения, и запрета взыскания спорной налоговой задолженности. Конечно, есть риск, что суд откажет в запрете взыскания и упрекнет заявителя в плохом знании законодательства, но этот риск менее опасен, чем отказ в единственной испрошенной мере со ссылкой на то, что Пленум ВАС РФ понимает формулу обеспечительных мер иначе. Скорее всего, практика в ближайшие месяцы даст ответ на вопрос о «правильной» формуле.

2. Подтверждение оснований обеспечительных мер

В силу п. 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 55 «О применении арбитражными судами обеспечительных мер» (далее — Постановление Пленума ВАС РФ N 55) суд признает заявление стороны о применении обеспечительных мер обоснованным, если имеются доказательства, подтверждающие наличие хотя бы одного из оснований, предусмотренных ч. 2 ст. 90 АПК РФ. В целях же предотвращения причинения значительного ущерба заявителю обеспечительные меры могут быть направлены на сохранение существующего состояния отношений (status quo) между сторонами.

В силу п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 83 «О некоторых вопросах, связанных с применением части 3 статьи 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» (далее — информационное письмо Президиума ВАС РФ N 83) ходатайство о приостановлении действия оспариваемого акта, решения не может быть удовлетворено, если заявитель не представил доказательства, свидетельствующие о том, что без обеспечительной меры могут возникнуть последствия, указанные в ч. 2 ст. 90 АПК РФ. Исключение составляют случаи, когда такие последствия напрямую вытекают из существа оспариваемого акта, решения (ч. 1 ст. 69 АПК РФ). Понятие «ущерб», использованное в ч. 2 ст. 90 АПК РФ, охватывает ущерб, определяемый по правилам ст. 15 ГК РФ, и неблагоприятные последствия, связанные с ущемлением чести, достоинства и деловой репутации.

На основании оспариваемого решения налоговый орган вправе выставить требование об уплате, принять решение и направить инкассовое поручение о взыскании спорной налоговой задолженности без акцепта налогоплательщика (п. 3 ст. 101.3, п. 2 ст. 70, ст. 46 — 47 НК РФ).

В соответствии с п. 54 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 налоговый орган в целях получения данных о состоянии всех известных ему счетов налогоплательщика и обеспечения в последующем возможности взыскания средств вправе, руководствуясь ст. 76 НК РФ, вынести решение о приостановлении операций по известным ему счетам.

В силу п. 2 ст. 33 НК РФ должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать в пределах своей компетенции права налоговых органов. Данная обязанность обеспечена угрозой ответственности должностных лиц (ст. 12 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 «О налоговых органах РФ», п. 3 ст. 35 НК РФ).

Полагаем, что с учетом изложенного не требуется, чтобы величина спорной задолженности при ее взыскании приводила к «кассовому разрыву» — недостатку денежных средств для исполнения иных обязанностей. Достаточно угрозы того, что спорная задолженность окажется по итогам рассмотрения дела несуществующей. Также важно, что налоговый орган, пусть и на короткий срок, приостановит операции по счетам: одно это, приведя к даже короткой просрочке платежей, может существенно подорвать деловую репутацию налогоплательщика и привести его к необходимости предоставлять финансовое обеспечение контрагентам, а в условиях, когда спорная задолженность может не подтвердиться, допускать такие риски нельзя.

Однако суды, как правило, все же не довольствуются общей ссылкой на то, что угроза значительного ущерба следует из самого решения налогового органа, и ожидают от заявителя доказательств такой угрозы.

Обычно при обосновании угрозы значительного ущерба ссылаются на риск, что при просрочке платежей конкретные контрагенты могут потребовать предоставить финансовое обеспечение, уплатить неустойку, отказаться от договора. Такие ссылки должны подтверждаться копиями договоров или иными подобными доказательствами. Довод о риске «кассового разрыва» может ослабить позицию заявителя: суд может заключить, что, если спорная налоговая задолженность по итогам рассмотрения спора подтвердится, налогоплательщик не сможет ее погасить, поэтому при риске «кассового разрыва» может потребоваться встречное обеспечение. Все обстоятельства, обосновывающие риски, необходимо доказывать: предъявлять выборочно договоры, первичные документы, план (бюджет) доходов и расходов, выписки банков с остатками на расчетных счетах.

Если налоговый орган уже приостановил операции по счетам налогоплательщика в порядке п. 10 ст. 101 НК РФ, вопрос угрозы значительного ущерба по значимости уступает место встречному обеспечению: действия налогового органа свидетельствуют о его убеждении в наличии угрозы неисполнения спорной налоговой обязанности.

3. Встречное обеспечение

В п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ N 83 указано следующее: недопустимо приостановление действия актов, решений государственных и иных контролирующих органов, если есть основания полагать, что такое приостановление может нарушить баланс интересов заявителя и интересов третьих лиц, публичных интересов, а также повлечь за собой утрату возможности исполнения оспариваемого акта, решения при отказе в удовлетворении требования заявителя по существу спора.

Применительно к решениям, предусматривающим взыскание денежных средств или изъятие иного имущества, у заявителя по окончании разбирательства дела должно быть достаточно средств для незамедлительного исполнения оспариваемого решения.

На практике суды для принятия обеспечительных мер, приостанавливающих взыскание спорной налоговой задолженности, как правило, требуют предоставлять суду встречное обеспечение на случай, если взыскание окажется невозможным.

Немногие из российских налогоплательщиков могут похвастать показателями деятельности, при которых любая спорная налоговая задолженность им нипочем, и они смогут ее погасить с учетом имеющегося запаса ликвидности. Более того, подобные благоприятные показатели отчетности могут послужить для суда поводом отказать в приостановлении взыскания: нет угрозы «кассового разрыва».

Для остальных налогоплательщиков задача предоставить встречное обеспечение зачастую оказывается весьма актуальной.

В качестве встречного обеспечения принимается банковская гарантия. Другая допустимая форма встречного обеспечения — депозит суда — не получила достаточного распространения, так как требует отвлечь не менее половины спорной суммы, а также, с одной стороны, не предусматривает начисления процентов (при положительном исходе спора), с другой — не позволяет уменьшить пени (при отрицательном исходе).

За выдачу банковской гарантии банки взимают комиссию в процентной доле от спорной налоговой задолженности. Расходы налогоплательщиков увеличиваются от необходимости обеспечить банковской гарантией, во-первых, всю спорную налоговую задолженность (доля покрываемой задолженности определяется по усмотрению суда, и суды зачастую полагают, что должна быть покрыта вся задолженность), во-вторых, пени, которые могут быть начислены за период рассмотрения спора в суде, в будущем (относительно дня обращения за обеспечительными мерами).

В свете изложенного нужно сократить риск того, что суд не примет банковскую гарантию, а налогоплательщик должен будет тем не менее уплатить банку комиссию за ее выдачу.

В этих целях можно предусмотреть в гарантии или (и) в договоре об условиях ее выдачи установить специальное основание прекращения гарантии: если суд признал ее ненадлежащим встречным обеспечением и ее подлинник возвращен банку-гаранту.

Есть отдельные случаи, когда суд отказывает в приостановлении взыскания, несмотря на надлежащую гарантию, ссылаясь на то, что основание приостановления — угроза «кассового разрыва», а не гарантия, тогда как у налогоплательщика есть, например, дебиторская задолженность.

Корректно прописать в такой ситуации прекращение гарантии сложно: сама гарантия в порядке, а отказ суда к действительности гарантии отношения не имеет. Прямо указывать в гарантии, что она, даже не будучи признана ненадлежащей, должна прекратиться при отказе суда в приостановлении взыскания, нельзя: это лишило бы гарантию силы для суда. Получилось бы, что гарант ручаться за должника готов, если суд примет обеспечительные меры, но возникновение обязательства нельзя ставить под условие вынесения судом определенного решения (Постановление Конституционного Суда РФ от 23.01.2007 N 1-П).

С 1 октября 2013 г. вступила в силу норма ст. 74.1 НК РФ о банковской гарантии как способе обеспечения налоговой обязанности.

Новое регулирование применимо по общему правилу к крайне редкой ситуации изменения срока исполнения налоговой обязанности, а также к заявительному порядку возмещения НДС (как было ранее).

Среди новых требований к «налоговой» гарантии — в первую очередь запрет включать в гарантию требования о представлении иных документов, нежели требование налогового органа о платеже. Например, часто включался вступивший в силу судебный акт по существу спора в пользу налогового органа или определение, оканчивающее рассмотрение дела без разрешения спора по существу. Установлен императивный срок исполнения требования о платеже — пять дней. Необходимо повторить в тексте гарантии положение закона, согласно которому при отказе банка от платежа производится принудительное взыскание во внесудебном порядке с банка (хотя смысл повторения императивной нормы не вполне ясен).

До появления новой ст. 74.1 НК РФ требования п. 11 — 12 ст. 101 НК РФ редко применялись судами к банковским гарантиям, предоставляемым по налоговым спорам (Постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.09.2012 N 09АП-24092/2012-АК, от 20.03.2013 N 09АП-7035/2013; суд первой инстанции вынес определения по этим делам в одном и том же составе, при этом предъявлялись иные, весьма жесткие, требования к гарантии, в частности, требовалось, чтобы она была выдана налоговой инспекции, т.е. «выдача в пользу» как правовое состояние смешивалась с фактическим вручением документа).

В связи с вступлением в силу ст. 74.1 НК РФ специалисты выработали подход, обосновывающий существование двух видов «налоговых» гарантий. Гарантия по ст. 74.1 НК РФ обеспечивает исполнение налоговой обязанности при изменении срока уплаты налога, при заявительном порядке возмещения НДС и иных случаях, прямо указанных в НК РФ. Однако правила ст. 74.1 НК РФ не распространяются на гарантии, составляемые для встречного обеспечения согласно АПК РФ, к таким гарантиям применяются лишь положения ГК РФ и АПК РФ. В налоговых спорах подобная гарантия обеспечивает требование инспекции о возмещении убытков, выраженных в налоге, пенях и штрафе, которые не получены в бюджет вследствие применения обеспечительных мер, и этим отличается от гарантии, которая напрямую обеспечивает налоговую обязанность. Соответственно, «судебная» гарантия не подпадает под требования ст. 74.1 НК РФ, и можно по-прежнему требовать дополнительные документы для платежа, например решение суда по существу спора.

Однако требования ст. 74.1 НК РФ к банковской гарантии применяются также к замене обеспечительных мер, принятых налоговым органом во внесудебном порядке (п. 10 — 12 ст. 101 НК РФ, отсылающие к ст. 74.1 НК РФ через п. 4 ст. 176.1 НК РФ).

Учитывая, что замена обеспечительных мер, принятых налоговым органом, схожа по своим последствиям с применением обеспечительных мер судом, возникает риск того, что налоговые органы будут обжаловать определения о принятии обеспечительных мер со ссылкой на необходимость оценивать банковские гарантии, представляемые в суд, на предмет их соответствия новым требованиям ст. 74.1 НК РФ.

После появления новой ст. 74.1 НК РФ уже известны случаи, когда требования п. 11 — 12 ст. 101 НК РФ и самой ст. 74.1 НК РФ были применены в суде к банковским гарантиям, подаваемым в качестве встречного обеспечения по налоговому спору. Возможно, такая практика расширится в будущем.

Если судебная практика ужесточится, необходимо будет исключить из формы банковской гарантии представление налоговым органом иных документов, нежели требование о платеже: например, заменить представление судебного решения по существу спора в пользу налогового органа, вступившего в силу, или определений, оканчивающих рассмотрение дела без разрешения спора по существу, на условия, согласно которым:

  • требование о платеже не считается представленным, если есть судебное решение по существу спора в пользу налогоплательщика, пока это решение можно обжаловать;
  • гарантия прекращается, если есть судебное решение по существу спора в пользу налогоплательщика и оно уже не может быть обжаловано.

В «налоговых» гарантиях допустимы и даже необходимы особые условия, не свойственные гражданско-правовым гарантиям: отмена решения налогового органа, которое устанавливало налоговую задолженность, или решение суда о признании такого решения недействительным, если такое решение не может быть обжаловано, также должны прекращать гарантию. Обязательство банка-гаранта можно признать акцессорным в налоговых отношениях в отличие от гражданско-правовых отношений.

Согласно ч. 4 ст. 93 АПК РФ в принятии обеспечительных мер не может быть отказано, если лицо, испрашивающее обеспечительные меры, предоставило надлежащее встречное обеспечение, т.е. по смыслу закона наличие встречного обеспечения исключает отказ в принятии обеспечительных мер со ссылкой на угрозу убытков другой стороны спора при их принятии. Однако остается возможным отказ, если не доказаны основания обеспечительных мер: встречное обеспечение само по себе не является основанием обеспечительных мер (п. 11 Постановления Пленума ВАС РФ N 55).

4. Уплата в бюджет как альтернатива обеспечительным мерам

Некоторые налогоплательщики рассматривают возможность уплатить в бюджет спорную налоговую задолженность без получения обеспечительных мер, поскольку, если дело окончено в пользу налогоплательщика, суд обязывает возвратить взысканное (п. 82 Постановления Пленума ВАС РФ N 57), при этом подлежат начислению проценты по ст. 79 НК РФ. Конечно, суммы отвлекаются из оборота, но не приходится нести расходы на получение банковской гарантии. Если же дело окончится в пользу налогового органа, то будет меньше сумма пеней. Таким образом, риски и выгоды следует оценивать применительно к конкретной ситуации.