Отчетности по МСФО

Документы бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет ведется на основе первичных документов. Некоторые первичные документы – унифицированные, а некоторые разрабатываем сами и утверждаем в Учетной политике. При этом бухгалтерским законодательством предусмотрен перечень обязательных реквизитов первичного учетного документа (ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ).

На основе первичных учетных документов ведутся регистры синтетического и аналитического учета, служащие для регистрации, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах. Обязательные реквизиты регистров бухгалтерского учета приведены в ч. 4 ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

На основе регистров бухгалтерского учета составляется бухгалтерская отчетность.

Бухгалтерский баланс характеризует финансовое положение организации на отчетную дату.

Информация о финансовых результатах организации за отчетный период отражается в Отчете о финансовых результатах.

Сведения о наличии и изменениях уставного, резервного и других составляющих капитала организация раскрывает в Отчете об изменениях капитала.

В Отчете о движении денежных средств приводятся данные о движении денежных средств в отчетном периоде, характеризующие наличие, поступление и расходование денежных средств в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Отчет о целевом использовании средств, как правило, заполняется некоммерческими организациями и включается в состав годовой отчетности (ч. 2 ст. 14 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ).

Дополнительно организация может представлять информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности (динамика важнейших экономических и финансовых показателей за ряд лет; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения и т.д.).

Формы бухгалтерских документов

Формы бухгалтерской отчетности утверждены Приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н.

Бухгалтерские документы (образцы) скачать можно по приведенным ниже ссылкам в формате Excel с графой «Код»:

Бухгалтерский баланс

Отчет о финансовых результатах

Отчет об изменениях капитала

Отчет о движении денежных средств

Отчет о целевом использовании средств

В связи с планируемым Правительством РФ переводом на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) всего российского бизнеса к 2018 году, одной из актуальных проблем учета на данный переходный период является разработка Типового Плана счетов МСФО, позволяющего вести учет, используя, как активные и пассивные счета МСФО, так и классические с переменным сальдо счета из рекомендуемого Плана счетов учета по российским стандартам бухгалтерского учета (РСБУ).

В настоящей работе предлагается вариант такого Типового Плана счетов МСФО. Базовой основой его разработки является наличие разработанных автором и описанных в 2012 году в его книге: «Черкай А. Д. Теория двух рядов 4-х счетов бухгалтерского и финансового учета. Единый План счетов учета по МСФО и РСБУ» процедур однозначного перевода счетов РСБУ, с объектами учета определенными по МСФО в соответствие с п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций», в счета МСФО, и обратно, счетов МСФО в счета РСБУ. Особенностью предлагаемого Плана счетов является обеспечение им раздельной записи статей нефинансовых и финансовых активов и обязательств в Отчете о финансовом положении организации (балансе), что обеспечивает расширение и упрощение анализа финансовой отчетности заинтересованными пользователями.

Идеальный баланс

Бухгалтерский баланс с раздельной записью нефинансовых и финансовых активов и обязательств назван нами идеальным балансом, перечень и порядок записи подразделов в его разделах представлен в таблице 2.

Таблица 2. Идеальный баланс

Разделы Подразделы
1.Внеоборотные активы Нефинансовые внеоборотные активы
Финансовые внеоборотные активы
2.Оборотные активы Нефинансовые оборотные активы
Финансовые оборотные активы
3.Капитал
4.Долгосрочные обязательства Нефинансовые долгосрочные обязательства
Финансовые долгосрочные обязательства
5.Краткосрочные обязательства Нефинансовые краткосрочные обязательства
Финансовые краткосрочные обязательства

В разделах его активов и обязательств вначале записываются нефинансовые статьи, а затем финансовые статьи, определенные в соответствие пунктами 11 и AG3-AG12 IAS 32 «Финансовые инструменты: представление информации» (в редакции от 18 июля 2012 г.), при этом:

основным признаком финансовых активов и обязательств является проведение расчетов как денежными, так и другими финансовыми инструментами, а сами финансовые инструменты, как и денежные средства, являются финансовыми активами. физические активы (такие, как запасы, основные средства), а также арендованные активы и нематериальные активы (такие, как патенты и торговые марки) не являются финансовыми активами. Если договором предусмотрены расчеты работами, услугами и материальными ценностями, то это является признаком нефинансовых активов и обязательств. обязательства или активы недоговорного характера (такие, как налоги, которые возникают в результате предписанных законом требований, введенных правительством) не являются финансовыми обязательствами или финансовыми активами. В Российской Федерации к этому типу активов и обязательств относятся также страховые взносы в социальные фонды.

Типовой План счетов МСФО соответствующий идеальному балансу

Так как стандартами МСФО определяются требования к представляемой финансовой отчетности, а не к Плану счетов и правилам ведения учета, то План счетов МСФО с использованием только активных и пассивных счетов не является обязательным. К счетам Плана счетов МСФО, которые могу быть и с переменным сальдо, нами предъявляется требование соответствия статьям идеального баланса с обеспечением возможности записи сумм сальдо счетов в статьи идеального баланса, с группировкой их по типу объектов учета в порядке увеличения их ликвидности.

Структура удовлетворяющего этим требованиям Типового Плана счетов МСФО в компактной записи с 3-хзначной нумерацией счетов с переменным сальдо, сгруппированных в десять разделов, представлена в левой части таблицы 3. В нем разделы с нулевого по 6-ой разделы счетов записаны в порядке увеличения ликвидности. В правой части дана структура развернутой записи Типового Плана счетов с активными и пассивными счетами с 4-хзначной нумерацией, получаемой записью перед 3-хзначным их номером номера класса. У класса «Внеоборотные активы» (ВОА) 1, «Оборотные активы» (ОА) 2, «Капитал» (К) 3, «Долгосрочные обязательства» (ДОБ) 4, «Краткосрочные обязательства» (КОБ) 5, «Доходы» 6 и «Расходы» 7.

Таблица 3. Структура компактной и развернутой записи Типового Плана счетов МСФО

Разделы компактной записи Плана счетов МСФО Номера счетов развернутой записи Плана счетов
№ счетов Номера и наименования
разделов
1.ВОА 2.ОА 3.К 4.ДОБ 5.КОБ
СЧЕТА ОТЧЕТА О ФИНАНСОВОМ ПОЛОЖЕНИИ
0ХХ 0. Базовые внеоборотные активы 10ХХ 20ХХ**
1ХХ 1. Запасы 21ХХ
2ХХ 2. Налоги и страховые взносы 12ХХ 22ХХ 42ХХ 52ХХ
3ХХ 3.
4ХХ 4. Кредиторская и дебиторская задолженность 14ХХ 24ХХ 44ХХ 54ХХ
5ХХ 5. Финансовые вложения 15ХХ 25ХХ
6ХХ 6. Денежные средства 16ХХ* 26ХХ
7ХХ 7. Капитал 37ХХ
СЧЕТА ОТЧЕТА О ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ
8ХХ 8. Доходы 68ХХ – счета 8-го раздела 6-го класса Доходы
9ХХ 9. Расходы 79ХХ – счета 9-го раздела 7-го класса Расходы

16ХХ* — Денежные средства с ограничениями в классе счетов «Внеоборотные активы» и 20ХХ** —Базовые внеоборотные активы, предназначенные для продажи в классе счетов «Оборотные активы».

Компактная запись Типового Плана счетов МСФО

В таблице 4 представлена компактная запись предлагаемого автором Типового Плана счетов МСФО. В столбце 3 таблицы записаны названия счетов, субсчетов и разделов в которые они входят. В столбце 1 приведены 2-хзначные номера счетов Типового Плана счетов из рекомендуемого Плана счетов РСБУ. В столбце 2 число цифр в номерах счетов равно 3-м и в номерах субсчетов больше 3-х, а в столбце 4 у счетов соответственно равно 4-м и у субсчетов больше 4-х. При этом вторая и третья цифры в 3-х и третья и четвертая цифры в 4-хзначных номерах счетов Типового Плана счетов МСФО в большинстве случаев совпадают с 2-хзначными номерами счетов рекомендуемого Плана счетов РСБУ.

Например, счет «Товары» с 3-хзначным номером 141 во втором столбце и 4-хзначным номером 2141 в четвертом столбце имеет по РСБУ номер 41 представленный в первом столбце строки этого счета.

Таблица 4. Счета Типового Плана счетов МСФО

№ счетов

Счета Типового Плана счетов МСФО

№ счетов

РСБУ

МСФО
с РСБУ
МСФО
1 2 3 4
0. Базовые внеоборотные активы
001 Основные средства (ос) 1001, 2001
01 0011 Основные средства в эксплуатации 10011
07 0017 Оборудование к установке 10017
08/ос 0018 Вложения в основные средства 10018
00181 Незавершенное строительство 100181
00189 Прочие вложения в основные средства 100189
0019 Прочие основные средства 10019
002 Амортизация и обесценивание основных средств 1002
02/ос 0021 Амортизация основных средств 10021
02/ис 0023 Амортизация инвестиционной собственности 10023
00291 Обесценение основных средств 100291
00293 Обесценение инвестиционной собственности 100293
003 Инвестиционная собственность (ис) 1003, 2003
03 0033 Инвестиционная собственность в организации 10033
08/ис 0038 Вложения в инвестиционную собственность 10038
004 Нематериальные активы (нма) 1004, 2004
04 0041 Нематериальные активы в организации 10041
08/нма 0048 Вложения в нематериальные активы и разработки 10048
0049 Прочие нематериальные активы 10049
00491 Результаты исследований и разработок 100491
005 Амортизация и обесценивание нематериальных активов 1005
05 0054 Амортизация нематериальных активов 10054
0056 Амортизация гудвил 10056
00594 Обесценение нематериальных активов 100594
00596 Обесценение гудвил 100596
006 Гудвилл 1006
11,01/р,ост 011 Биологические активы (Растения (р), Основное стадо (ост)) 1011
97 097 Разведочные и подготовительные работы 1097
1. Запасы
110 Производственные запасы 2110
10 111 Сырье, материалы 2111
14 114 Резервы под обесценивание материальных ценностей 2114
15 115 Заготовление и приобретение материальных ценностей 2115
16 116 Отклонения в стоимости материальных ценностей 2116
119 Прочие производственные запасы 2119
120 Незавершенное производство 2120
20 121 Основное производство 2121
21 122 Полуфабрикаты собственного производства 2122
23 123 Вспомогательные производства 2123
25/пст 125 Накладные расходы (счет РСБУ 25/постоянные (пст)) 2125
128 Брак в производстве 2128
129 Обслуживающие производства и хозяйства 2129
140 Товары и готовая продукция для продажи 2140
41 141 Товары 2141
42 142 Торговая наценка 2142
43 143 Готовая продукция 2143
45 145 Товары отгруженные 2145
46 146 Выполненные этапы по незавершенным работам 2146
40 147 Выпуск продукции (работ, услуг) 2147
190 Прочие запасы 2190
2. Налоги и страховые взносы в социальные фонды
09 209 Отложенные налоговые активы 1209
19 219 НДС, по приобретенным ценностям 2219
68 268 КДЗ по налогам 2268,5268
69 269 КДЗ по страховым взносам 2269,5269
77 277 Отложенные налоговые обязательства 4277
3.
4. Кредиторская и дебиторская задолженность (КДЗ)
400 КДЗ V400,V = 1,2,4,5
401 КДЗ со связанными сторонами V401,V = 1,2,4,5
402 КДЗ с несвязанными сторонами V402,V = 1,2,4,5
60 460 Поставщики и подрядчики V460,V = 1,2,4,5
76/оа 461 Операционная аренда (оа) 2461, 5461
62 462 Покупатели и заказчики V462,V = 1,2,4,5
63 463 Резерв по сомнительным долгам 2463
66 466 Краткосрочные кредиты и займы 5466
67 467 Долгосрочные кредиты и займы 4467,5467
70 470 Расчеты по оплате труда 2470,5470
71 471 Подотчетные лица 2571
73 473 Прочие операции с персоналом V473,V= 1,2,4,5
75 475 Участники и учредители 2475,5475
76/фа 476 Финансовая аренда (лизинг) (фа) V476,V = 1,2,4,5
79 479 Внутрихозяйственные расчеты 2479,5479
480 Прочие нефинансовые активы и обязательства V480,V = 1,2,4,5
490 Прочие финансовые задолженности и обязательства V490,V = 1,2,4,5
4901 Векселя к получению 14901,24901
4902 Проценты к получению 24902
4903 Облигации к оплате 4903
4904 Закладные к оплате 4904
4905 Векселя к оплате 44905,54905
4906 Проценты к оплате 54906
4907 Обязательства по пенсионным планам 44907, 54907
4908 Актуарное снижение стоимости обязательств 44908
4909 Обязательства предназначенные для продажи 54909
98 498 Доходы будущих периодов 4498
5. Финансовые вложения
58 558 Финансовые вложения 1558, 2558
5581 Инвестиции в связанные стороны 15581
55811 Инвестиции в дочерние организации 155811
55812 Инвестиции в ассоциированные организации 155812
55813 Инвестиции в совместные организации 155813
5582 Инвестиции в несвязанные стороны 15582
5583 Финансовые вложения, удерживаемые до погашения 15583
5584 Финансовые вложения, удерживаемые для торговли 15584, 25584
5585 Финансовые вложения в наличии для продажи 25585
5586 Займы и кредиты выданные 15586, 25586
5587 Долгосрочные вклады по простому товариществу 15587
5588 Депозиты 15588, 25588
5589 Прочие финансовые вложения 15589, 25589
59 559 Резервы под обесценивание финансовых вложений 2559
6. Денежные средства
50 650 Касса 2650
51 651 Расчетные счета 2651, 1651
52 652 Валютные счета 2652, 1652
55 655 Специальные счета в банках 2655
57 657 Переводы в пути 2657
659 Прочие финансовые активы 2659
7. Капитал
80 780 Уставный капитал 3780
81 781 Собственные акции, выкупленные у акционеров 3781
83/эд 782 Эмиссионный доход (эд) 3785
83/р 783 Резервы переоценки и прочие резервы (р) 3783
84 784 Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) 3784
86 786 Целевое финансирование 3786
787 Прибыли и убытки от трансляции валют 3787
788 Прибыли и убытки по пенсионным планам
99 799 Прибыли и убытки текущего года 3799
8. Доходы
90.1 810 Доходы от основной деятельности 6810
811 Доходы от продажи товаров, продукции и услуг 6811
812 Возврат проданных товаров и скидки поставщиков 6812
814 Доходы по договорам на строительство 6814
815 Доходы по финансовой аренде 6815
816 Доходы по биологическим активам 6816
817 Доходы по операциям с финансовыми инструментами 6817
819 Прочие доходы от основной деятельности 6819
91.1 820 Доход от неосновной деятельности 6820
821 Доходы от продажи прочих активов 6821
822 Доходы от курсовых разниц 6822
823 Доходы от долевого участия в ассоциированных компаниях 6823
824 Доходы от процентов 6824
825 Доходы по отложенным налогам 6825
826 Реверсирование убытка от обесценивания 6826
827 Прибыли от изменения справедливой стоимости 6827
829 Прочие доходы от неосновной деятельности 6829
9. Расходы
90.2 910 Расходы по основной деятельности 7910
911 Себестоимость проданных товаров, продукции и услуг 7911
44 912 Расходы по реализации товаров, предоставленных услуг 7912
26,25/перем 913 Общие и административные расходы 7913
914 Расходы по договорам на строительство 7914
915 Расходы по финансовой аренде 7915
916 Расходы по биологическим активам 7916
917 Расходы по операциям с финансовым инструментами 7917
919 Прочие расходы по основной деятельности 7919
91.2 920 Расходы по неосновной деятельности 7920
921 Расходы по выбытию прочих активов 7921
922 Убыток от курсовых разниц 7922
923 Убыток от долевого участия в ассоциированных компаниях 7923
924 Расходы по процентам 7924
925 Расходы по отложенным налогам 7925
926 Расходы по текущему налогу на прибыль 7926
927 Расходы на резерв по сомнительным долгам 7927
928 Убытки от обесценивания 7928
929 Прочие расходы по неосновной деятельности 7929

В номерах счетов КДЗ с номерами V4ХХ первая буква V может принимать значения 1, 2, 4 и 5 (V = 1, 2, 4, 5), соответственно, при V = 1 это счета долгосрочной дебиторской задолженности внеоборотных активов с номерами 14ХХ, при V = 2 это счета краткосрочной дебиторской задолженности оборотных активах с номерами 24ХХ, при V = 3 это счета долгосрочной кредиторской задолженности долгосрочных обязательств с номерами 34ХХ, при V = 5 это счета краткосрочной кредиторской задолженности краткосрочных обязательств с номерами 54ХХ.

Обратим внимание на то, что во введенных десяти разделах компактной записи Типового Плана счетов после нефинансовых разделов включен дополнительный свободный раздел с номером 3, который предназначен для перенесения в него из 4-го раздела сальдо нефинансовых счетов КДЗ для записи их в Отчете о финансовом положении перед сальдо финансовых счетов КДЗ. Например, сумма краткосрочной кредиторской задолженности перед покупателями и заказчиками после оплаты ими поставки товаров отраженная на счете с номером 5462, относится на нефинансовую статью баланса с номером 5362, заменой в номере 5462 второй цифры с 4-х на 3. Аналогично заменяя номер 5466 счета «Краткосрочные кредиты и займы» на номер 4166 статьи баланса можно записать сальдо этих кредитов первыми в краткосрочных обязательствах баланса, как это традиционно принято в отчетности по РСБУ.

Таким образом предлагаемый Типовой Плана счетов МСФО решает задачу раздельной записи статей нефинансовых и финансовых активов и обязательств в Отчете о финансовом положении.

В заключение автор благодарит И. Р. Сухарева и С. Н. Щадилову за полезное и плодотворное обсуждение, рассматриваемых в работе вопросов.

Комбинированная отчетность: составляем отчет по МСФО

В настоящее время наиболее распространены следующие виды отчетности: бухгалтерская (финансовая), финансовая по МСФО, управленческая, налоговая. Однако все большее распространение получают и другие формы отчетности, например комбинированная.

Комбинированная отчетность — это отчетность группы компаний, не связанных юридически между собой и не имеющих материнскую компанию. Как правило, у таких компаний один собственник.

В международных стандартах для крупных компаний нет специального стандарта, посвященного правилам составления комбинированной отчетности. Однако такие правила есть в специальном стандарте — в МСФО для малого и среднего бизнеса (IFRS for SMEs). Это одно из отличий стандартов для крупного бизнеса и стандартов для малого и среднего бизнеса.

Так, комбинированная отчетность — это, по своей сути, сводная отчетность, представляющая общие результаты деятельности разных компаний, как если бы они были одной компанией. Стандарт содержит также требования в отношении составления комбинированной отчетности для малого и среднего бизнеса.

Требования, предъявляемые к консолидированной отчетности, практически не отличаются от правил комбинирования отчетности. Однако почти в любой деятельности нескольких компаний, имеющих одного собственника, могут возникать операции по инвестированию капитала из одного предприятия в другое, а также операции по вкладам в уставный капитал другой компании. На практике существуют различия между этими операциями в фирмах, составляющих консолидированную отчетность, и в компаниях, составляющих комбинированную отчетность.

Так, согласно МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность» в консолидированной финансовой отчетности требуется отразить только уставный капитал материнской компании, а стоимость уставного капитала дочерних компаний, а также инвестиции материнской компании в дочерние следует исключить и не показывать в консолидированной финансовой отчетности. В комбинированной отчетности все наоборот — показываются и соответствующие инвестиции одной компании в другую, и вклады в уставный капитал.

В остальном подходы к консолидированной и комбинированной отчетности совпадают — производится объединение статей активов, обязательств, капитала, доходов, расходов и потоков денежных средств. В случае с консолидированной финансовой отчетностью — материнской и каждого дочернего предприятия, а в случае с комбинированной финансовой отчетностью — каждого из предприятий, входящих в Группу, не имеющую четкой юридической структуры.

Отсутствие четких и регламентированных требований к составлению комбинированной отчетности создает условия для манипулирования такой отчетностью. Например, составить комбинированную отчетность и тем самым проанализировать финансовую отчетность можно еще до даты официального составления такой отчетности. Проанализировав финансовые результаты, полученные путем «объединения» компаний для целей комбинированной отчетности, можно предвидеть реакцию инвесторов и других пользователей отчетности и оценить свои возможности и будущие выгоды. Манипулирование отчетностью возможно, например, за счет включения в периметр комбинации не всех компаний — филиалов в разных регионах, принадлежащих одному собственнику, или включения компании, которая на самом деле не входит в периметр комбинации.

Пример

Компания «Альфа», г. Москва, не имеет четкой юридической структуры и материнской компании. Филиалы компании представлены в г. Ногинске, в г. Саратове и в г. Пензе. Все компании принадлежат одному собственнику — Петрову Т.В. Филиал компании в г. Ногинске показывает убыточную деятельность, деятельность филиалов в г. Москве и других городах приносит хорошую прибыль. Так как компании имеют одного собственника, то для целей составления отчетности по МСФО в периметр комбинации следует включить все компании — в Москве, Ногинске, Саратове, Пензе. Несмотря на то, что деятельность убыточного предприятия в конечном итоге повлияет на «общий финансовый результат» компании «Альфа» для целей комбинированной отчетности.

Несмотря на то что разработчики стандартов из Совета по МСФО обратили внимание на комбинированную отчетность с точки зрения малого бизнеса, чаще всего «комбинирование» требуется как раз крупному бизнесу. Так показывает опыт нашей страны. Нераспространенность «комбинирования» отчетности среди компаний малого бизнеса оправданна: собственники таких компаний, как правило, не стремятся выйти на международные фондовые рынки с целью привлечения инвестиций. Их спектр действий чаще всего направлен на «местных» инвесторов. Многие собственники малых компаний часто не понимают смысла МСФО и целей перехода на эти стандарты конкретно для них. Действительно, если компания малого бизнеса не планирует выход на международные фондовые рынки (российский инвестор сможет оценить преимущества компании и на основании отечественной отчетности), переход на МСФО для нее будет означать солидные затраты, как материальные, так и трудовые. Разработчики стандартов называют следующие положительные моменты перехода на МСФО малых компаний: сопоставление операций при их совершении с компаниями крупного бизнеса, возможность проведения международного аудита, а также возможность применять стандарты, которые меняются не чаще одного раза в три года (в отличие от стандартов для крупного бизнеса, которые меняются гораздо чаще). На наш взгляд, такие выгоды достаточно «туманны» для представителей менеджмента, привыкших владеть более четкими категориями. Однако выбор перехода на МСФО остается за собственниками малых компаний, тем более что время на размышления есть и действующий порядок в России в отношении малого бизнеса пока строго не требует применения стандартов в обязательном порядке.

Что касается применения комбинированной отчетности компаниями крупного бизнеса, здесь дело обстоит сложнее. Конечно, можно ориентироваться на действующие требования МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность», IFRS for SMEs (доступны только на английском языке, официального перевода в России пока нет), но понятно, что этих требований недостаточно. Кроме того, не совсем логично, что крупный бизнес следует нормам, предъявляемым к компаниям среднего бизнеса. Поэтому, на наш взгляд, требуется отдельный международный стандарт или разъяснение одного из органов Совета по МСФО (например Постоянного комитета по интерпретациям), который обеспечит требования в отношении цели, сферы применения, периметра комбинации, а также раскрываемой в примечаниях к отчетности информации в части «объединения» компаний. Особенно серьезным может стать вопрос оценки активов и обязательств «объединяемых» комбинированной отчетностью компаний. Не секрет, что комбинированная отчетность составляется в большей степени для таких пользователей отчетности, как инвесторы, а для них комбинированная отчетность — явление относительно новое (хотя некоторые компании в России составляют такую отчетность уже более 6—8 лет), поэтому может вызвать недоверие. «Подстраховка» в части хорошо зарекомендовавшей себя аудиторской компании — это шанс убедить инвестора вложить средства в ваше предприятие.

Если компания действительно заинтересована в подготовке качественной комбинированной отчетности, то в условиях нераспространенности такой отчетности следует подготовить максимально подробный список раскрытий к финансовой отчетности. Следует также руководствоваться МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность».

Информацию в примечаниях можно представить как в табличной, так и в текстовой форме.

Проформа финансовой отчетности

Часто комбинированную финансовую отчетность ассоциируют или путают с еще одним относительно новым видом отчетности — проформой финансовой отчетности, которая также представляет собой сведение воедино результатов деятельности компании. По сути, пробный вариант составления комбинированной финансовой отчетности с целью анализа необходимости такого шага в дальнейшем будет являться проформой финансовой отчетности. Проформа финансовой отчетности представляет собой форму отчетности, составленную на перспективу, как если бы предстоящее событие (например в части объединения или, наоборот, реструктуризации компании) уже произошло. Ценность такой отчетности состоит в возможности анализа предстоящих событий с целью их дальнейшего принятия или отказа от них. Проформа финансовой отчетности в отдельных случаях может предлагаться для ознакомления пользователями финансовой отчетности, но чаще всего служит внутренним целям компании и представляется собственникам и менеджменту компании.

Таким образом, если у менеджмента компании или собственников стоит вопрос консолидировать или комбинировать отчетность компании для целей МСФО, то, по-нашему мнению, лучше консолидировать. Консолидированная отчетность лучше защищена в части требований как международных стандартов, так и внутренних нормативных актов нашей страны, успела завоевать доверие инвесторов (аудировать такую отчетность все равно придется). Другое дело, когда собственники компании не желают выделять материнскую компанию среди принадлежащих их компаний (например, в результате разногласий собственников по поводу, какую компанию из имеющихся для этих целей выбрать, или если менеджмент компании не успевает оформить к отчетной дате вновь сформированную юридическую структуру Группы). Тогда выбор только за комбинированной отчетностью, составляя которую следует учитывать рекомендации, представленные в данной статье:

  • правильно определять периметр комбинации компаний, входящих в Группу, в которой нет материнской компании;
  • обязательно аудировать такую отчетность, желательно с привлечением известной, хорошо зарекомендовавшей себя компании. Это необходимо в первую очередь для формирования положительного «имиджа» отчетности, а также для того, чтобы получить консультации аудиторов по имеющимся вопросам еще на этапе подготовки заключения, а также для формирования более прозрачной отчетности;
  • в отсутствие специального стандарта по комбинации учитывать требования МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность» и МСФО для малого и среднего бизнеса (IFRS for SMEs), использовать профессиональное суждение;
  • учитывать различия между составлением комбинированной и консолидированной отчетности. Для целей первой в отчетности отражается информация о вкладах в уставный капитал одной компании в другую и информация об инвестициях одной компании в другую, для целей составления второго вида отчетности этих действий не требуется;
  • представить достаточно объемный список раскрытий по составлению комбинированной финансовой отчетности, что вызовет доверие пользователей финансовой отчетности;
  • еще не составляя комбинированную финансовую отчетность, проанализировать ее сводные показатели и предвидеть тем самым реакцию пользователей отчетности, в частности инвесторов. Можно составить проформу финансовой отчетности. Проформа будет содержать сводные результаты деятельности компаний так, как если бы компании уже были объединены для целей комбинирования (хотя на самом деле компании не были объединены).

Как уже отмечалось в статье, многие российские компании сделали выбор в пользу именно комбинированной отчетности.