Раздельный учет НДС

Содержание

Раздельный учет НДС — теория

Суммы НДС, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг), имущественных прав или уплаченные при ввозе товаров на территорию РФ, учитываются налогоплательщиками в целях налогообложения одним из следующих способов:

1) принимаются к вычету (возмещению), если приобретения предназначены для осуществления облагаемых НДС операций (ст. ст. 171, 172, 176 НК РФ);

2) учитываются в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав, в том числе основных средств и нематериальных активов, если такие товары (работы, услуги), имущественные права:

· предназначены для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС (освобожденных от налогообложения);

· предназначены для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ;

· приобретены лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС или освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

· предназначены для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

Если в одном налоговом периоде налогоплательщик осуществляет операции, подлежащие налогообложению, и операции, не облагаемые НДС, то он обязан вести раздельный учет таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ) и раздельный учет сумм предъявленного поставщиками НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ).

При ведении раздельного учета суммы входного НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам, в том числе ОС и НМА:

· учитываются в стоимости при использовании приобретений для осуществления операций, не облагаемых НДС операций;

· принимаются к вычету при использовании приобретений для осуществления операций, облагаемых НДС;

· принимаются к вычету либо учитываются в стоимости в той пропорции, в которой приобретения используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых облагаются НДС (освобождаются от налогообложения), в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Такая пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализация которых подлежит налогообложению (освобождена от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период (п. 4 ст. 170 НК РФ). И только по основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или втором месяцах квартала, налогоплательщик имеет право определять указанную пропорцию исходя из показателей соответствующего месяца.

Раздельный учет может не вестись в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализация которых не облагается НДС, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, принимаются к вычету.

При приобретении товаров, работ, услуг, имущественных прав, используемых в операциях, местом реализации которых не признается территория РФ, также необходимо вести раздельных учет "входного" НДС. Причем это относится не только к расходам, непосредственно связанным с производством и реализацией товаров (работ, услуг), но и к общехозяйственным расходам (постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 № 1407/11, п. 2.2 ОпределенияКонституционного Суда РФ от 04.06.2013 № 966-О).

В редакции 3.0 в табличной части документа учетной системы "Поступление товаров и услуг" с видом операции "Товары" (аналогично в документе "Поступление товаров и услуг" с видом операции "Товары, услуги, комиссия" на закладке "Товары") присутствует графа "Способ учета НДС".

Раздельный учет

В этой графе отражается информация о выбранном способе учета НДС, который может принимать значения:

· "Принимается к вычету";

· "Учитывается в стоимости";

· "Для операций по 0%";

· "Распределяется".

В момент принятия на учет ценностей, налогоплательщик, исходя из намерений по их использованию, должен выбрать способ учета для сумм НДС, относящихся к данным ценностям.

· Если ценность планируется использовать в деятельности облагаемой налогом, сумму НДС можно принять к вычету.

· По ценностям, предназначенным для деятельности, освобождаемой от налогообложения сумму НДС необходимо включить в стоимость ценностей.

· Если ценность используется как для облагаемой, так и для освобождаемой от налогообложения деятельности НДС, по ней подлежит распределению по специальной пропорции между выручкой облагаемой НДС и освобождаемой от налогообложения. В результате распределения, та доля НДС, которая относится к облагаемой НДС деятельности, может быть принята к вычету. Остальная часть учитывается в стоимости.

· Если ценность приобретена для деятельности, облагаемой по ставке 0%, правильнее всего НДС заблокировать до момента подтверждения реализации по ставке 0, чтобы избежать лишней операции восстановления НДС.

Для реализации этой задачи, на счете 19 добавляется новое субконто "Способы учета НДС", которое может принимать одно из 4 значения, соответствующие возможными способам учета НДС исходя из предполагаемого использования, в соответствии с законодательством:

· Принимается к вычету,

· Учитывается в стоимости,

· Для операций по 0%,

· Распределяется.

Может случиться так, что уже принятые ценности будет решено использовать для иного вида деятельности. В этом случае пользователь может уточнить способ учета НДС. Уточнение способа учета НДС возможно произвести при перемещении товаров на другой склад, при комплектации и разукомплектации ценностей и далее вплоть до окончательного списания ценности.

Изменение способа учета НДС автоматически произойдет при реализации ценности с налогообложением, отличном от изначально определенного. При изменении способа учета НДС, а также при реализации ценностей при необходимости производится проводка по корректировке способа учета НДС на счете 19. При необходимости также производится включение или исключение НДС из стоимости.

Распределение предъявленной суммы НДС по тем материалам, по которым в способе учета НДС указано значение "Распределяется", производится документом "Распределение НДС". Для расчета пропорции распределения НДС необходимо выполнить команду «Заполнить».

После выполнения этой команды в программе на закладке "Выручка от реализации" будет автоматически рассчитана сумма выручки (стоимость отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав)) от деятельности облагаемой НДС и не облагаемой налогом. При этом отдельно будет указана сумма выручки по виду деятельности, облагаемой ЕНВД.

Важно учесть, что несмотря на наличие в п. 4 ст. 170 НК РФ указания на выведение пропорции между стоимостью отгруженных облагаемых НДС и необлагаемых (освобождаемых от налогообложения) операций, при формировании пропорции в сумму выручки по необлагаемым операциям также будет включена выручка от операций реализации, не являющихся объектом обложения НДС в силу того, что местом их реализации не признается территория РФ согласно ст. 148 НК РФ (письмо ФНС России от 06.03.2008 № 03-1-03/761, постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 № 1407/11).

Кроме того, следует обратить внимание, что при осуществлении деятельности, облагаемой в соответствии с различными режимами (общий режим налогообложения и ЕНВД), и распределении затрат между этими видами деятельности, соответствующим образом учитывается и доля НДС, включаемая в стоимость приобретенных материалов.

Для этого в полях "Статья для включения НДС в состав затрат по деятельности" должны быть указаны:

· в поле "не облагаемой НДС (не ЕНВД)" — значение "Списание НДС на расходы (По деятельности с основной системой налогообложения");

· в поле "не облагаемой НДС (ЕНВД)" — значение "Списание НДС на расходы (По отдельным видам деятельности с особыми порядком налогообложения").

Автоматическое распределение суммы входного НДС согласно рассчитанной пропорции будет отражено на закладке "Распределение" документа "Распределение НДС".

Раздельный учет НДС на счете 19 ведется по всем видам приобретаемых ценностей, в том числе и по ОС и НМА. При приобретении объекта основного средства или нематериального актива также указывается способ учета НДС, а при принятии к учету он может быть скорректирован. Распределение НДС по ОС и НМА производится тем же документом что и по остальным ценностям. Однако по ОС и НМА налоговым кодексом предусмотрена возможность распределения НДС по итогам месяца. Если документ распределение НДС ввести за 1-й или 2-й месяц квартала выручка будет рассчитана за соответствующий месяц, а распределение НДС будет производиться только по объектам ОС и НМА принятым к учету в текущем месяце.

Дополнительная информация на 1С:ИТС: http://its.1c.ru/db/accnds#content:1427:1cbuh8-3:buh30_postup

Читайте также:


Главная — Статьи

НДС в учетной политике

Правила и исключения

По общему правилу суммы НДС, предъявленные при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, принимаются к вычету. Однако есть и исключения. Так, в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС учитываются в стоимости товаров (работ, услуг) в следующих случаях:

— при использовании товаров (работ, услуг) в операциях, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ;

— при использовании товаров (работ, услуг) в операциях, местом реализации которых не является территория РФ (ст. ст. 147, 148 НК РФ);

— в случаях приобретения товаров (работ, услуг) лицами, не являющимися плательщиками НДС или освобожденными от его уплаты согласно ст. 145 НК РФ;

— при использовании товаров (работ, услуг) в операциях, не являющихся объектами налогообложения на основании п. 2 ст. 146 НК РФ.

Кроме того, не облагаются НДС (не признаются реализацией) операции, поименованные в п. 3 ст. 39 НК РФ (пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Налогоплательщикам следует также обратить внимание: ст. 167 НК РФ разрешает налогоплательщику в случае получения оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых превышает шесть месяцев (по Перечню, определенному Правительством РФ), принимать момент определения налоговой базы как день отгрузки (передачи) указанных товаров (выполнения работ, оказания услуг). Данное право можно применять только в случае, если ведется раздельный учет осуществленных операций и сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, используемым в рамках длительного производственного цикла и других операций.

Напомним, что согласно п. 5 ст. 149 НК РФ операции, не подлежащие налогообложению, подразделяются на операции:

— освобождаемые от НДС в обязательном порядке (п. п. 1, 2 ст. 149 НК РФ);

— от льготы которых налогоплательщик может отказаться (п. 3 ст. 149 НК РФ).

Обратите внимание: п. 4 ст. 149 НК РФ обязывает налогоплательщиков вести раздельный учет операций, облагаемых НДС и освобожденных от налогообложения. Кроме того, раздельный учет должны вести и налогоплательщики, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход по определенным видам деятельности (абз. 6 п. 4 ст. 170 НК РФ). При этом порядок раздельного учета следует отразить в Учетной политике компании.

Раздельный учет

Во всех случаях, когда налогоплательщик наряду с облагаемой НДС деятельностью совершает необлагаемые операции, он обязан вести их раздельный учет. Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав таким налогоплательщикам:

— учитываются в стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, используемых для осуществления операций, не облагаемых НДС;

— принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ по товарам (работам, услугам), имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

— принимаются к вычету либо учитываются в стоимости товаров в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), — по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемым налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отраженных за налоговый период.

Необходимо напомнить, что налогоплательщики, не соблюдающие требования о ведении раздельного учета, лишаются права принять к вычету суммы НДС, а также включать данные суммы в расходы в целях исчисления налога на прибыль.

Из вышеизложенного следует, что сумму "входного" НДС нужно распределять в пропорции, базой для которой является стоимость отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав. Переход права собственности в данном случае значения не имеет. Рассчитывать базу следует за тот налоговый период, в котором были приобретены имущество (работы, услуги), имущественные права, предназначенные для облагаемых и необлагаемых операций.

Налоговый период

Обратите внимание, что налоговым периодом по НДС является квартал, а это значит, что определить базу для расчета пропорции можно только по окончании квартала (Письма Минфина России от 12.11.2008 N 03-07-07/121, ФНС России от 01.07.2008 N 3-1-11/150 и от 24.06.2008 N ШС-6-3/450@). Этого порядка следует придерживаться, даже если основное средство или нематериальный актив, используемые в операциях, облагаемых и не облагаемых НДС, принимаются на учет в первом месяце квартала и необходимо определить сумму НДС, которая включается в первоначальную стоимость этого имущества.

Порядок отнесения НДС на первоначальную стоимость имущества необходимо изложить в Учетной политике предприятия. Варианты при этом могут быть различные (см. пример 1).

Пример 1. Вариант 1. База для расчета в момент принятия на учет имущества принимается равной данным по итогам предыдущего квартала. Затем, по окончании квартала, когда будут известны пропорции отгрузки по операциям, облагаемым и не облагаемым НДС, производятся исправительные операции.

Вариант 2. База для расчета в момент принятия на учет имущества принимается равной некой средней величине. Затем, по итогам квартала (налогового периода), производятся исправительные операции.

Как отмечалось выше, базой для расчета сумм НДС является стоимость отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав. В примере 2 приведены варианты расчетных формул сумм налога, подлежащих вычету и включению в стоимость покупки, которые стоит отразить в Учетной политике.

Пример 2.

НДСвыч. = НДСобщ. x СОП / ОСП,

где НДСвыч. — сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, которую можно принять к вычету;

НДСобщ. — общая сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам за налоговый период;

СОП — стоимость продукции, облагаемой НДС, отгруженной в периоде, когда приобретались товары (работы, услуги), имущественные права;

ОСП — общая стоимость продукции, отгруженной в налоговом периоде.

НДСзат. = НДСобщ. x СНП / ОСП,

где НДСзат. — сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, включаемая в их стоимость;

НДСобщ. — общая сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам за налоговый период;

СНП — стоимость продукции, не облагаемой НДС, отгруженной в периоде, когда приобретались товары (работы, услуги), имущественные права;

ОСП — общая стоимость продукции, отгруженной в налоговом периоде.

Пятипроцентный барьер

Организации могут избежать необходимости ведения раздельного учета НДС.

Так, согласно абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять положения о раздельном учете в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство (см. пример 3). Следует помнить, что данное право налогоплательщик должен отразить в Учетной политике в целях налогового учета. В противном случае проверяющие органы будут распределять сумму "входного" НДС исходя из вышеизложенной пропорции.

Пример 3. Суммы процентов по займам, получаемые налогоплательщиком от заемщика и не облагаемые НДС, ничтожно малы по сравнению с объемом выручки, облагаемой НДС.

Раздельный учет ндс

Издержки по договорам займа также значительно меньше сумм расходов, приходящихся на обороты, облагаемые НДС. Несмотря на очевидность порядка учета в данном случае, принцип определения "пятипроцентного барьера" должен быть отражен в Учетной политике.

Чиновники считают, что в расчете предельного размера расходов должны учитываться как прямые, так и общехозяйственные издержки (Письмо ФНС России от 13.11.2008 N ШС-6-3/827@). В Письме от 27.05.2009 N 3-1-11/373@ финансовое ведомство уточняет, что согласно п. 1 ст. 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществляемые в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. В целях налогообложения прибыли общехозяйственные затраты включаются в состав косвенных расходов.

Кроме того, расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны быть экономически оправданны, выражены в денежной форме, документально подтверждены, оформлены в соответствии с законодательством РФ и произведены в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). Далее Минфин делает вывод, что общехозяйственные расходы, удовлетворяющие всем поименованным требованиям, принимаются в уменьшение доходов с учетом НДС в доле, приходящейся на операции, не облагаемые этим налогом.

Опираясь на мнение официальных органов, в Учетной политике для целей налогового учета следует закрепить порядок (схему) учета НДС (см. пример 4).

Пример 4. Этап 1. Разделение прямых расходов на затраты, относящиеся к облагаемым и не облагаемым операциям. Это можно сделать посредством введения специальных субсчетов или использовать бухгалтерские регистры. Например, к счету 20 "Основное производство" целесообразно ввести субсчета "Расходы на производство облагаемой продукции", "Расходы на производство необлагаемой продукции", "Расходы на производство облагаемой и необлагаемой продукции". Аналогично можно вести раздельный учет материалов, товаров, а также "входного" НДС.

Этап 2. Определение критериев отнесения общехозяйственных расходов на операции, облагаемые и не облагаемые НДС. При этом выделяются конкретные затраты, которые по тем или иным критериям приходятся только на операции, не облагаемые НДС.

Допустим, если налогоплательщик наряду с налогооблагаемыми операциями осуществляет операции с векселями, то можно установить перечень затрат, приходящихся на последние:

— часть заработной платы (с учетом НДФЛ и страховых взносов) бухгалтера (юриста, руководителя), исходя из доли времени, затрачиваемой им на операции с векселями;

— доля амортизации оборудования, на котором работает бухгалтер, определяемая по аналогичному принципу;

— суммы затрат на телефон, отопление, освещение и т.п., приходящихся на необлагаемые операции, можно установить исходя из критерия занимаемой бухгалтером площади и т.д.

Этап 3. Определение суммы совокупных расходов (прямых и косвенных) на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

Этап 4. Определение доли процентов затрат, приходящихся на операции, не облагаемые НДС, к общей величине совокупных расходов. Если эта доля меньше или равна 5%, то раздельный учет налогоплательщик может не вести (обязательно прописать данный порядок в Учетной политике).
 

Оптимизация НДС, НДС, Учетная политика

Раздельный учет НДС — методика учета НДС отдельно по операциям облагаемым НДС и операциям не облагаемым НДС, а также раздельного учета НДС по операциям с разными ставками НДС.

Комментарий

Термин "раздельный учет" применяется в налоговом законодательстве к методике отдельного учета тех или иных операций, когда требование о раздельном учете предусмотрено законодательством, стандартами учета.

По отношению к НДС термин раздельный учет обычно применяется о правилах раздельного учета, предусмотренных в ст. 170 НК РФ для операций облагаемых и необлагаемых НДС. Требование о раздельном учете сумм входящего НДС сформулировано в п. 4. ст. 170 НК РФ.

Какие хитрости раздельного учета НДС позволят компании сэкономить налоги

Суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

— учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав (в соответствии с  п. 2 ст. 170 НК РФ) — по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

— принимаются к вычету (в соответствии со ст. 172 НК РФ) — по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

— принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), — по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных п. 4.1. НК РФ.

Иными словами, НК РФ требует:

— определить товары (работы, услуги) которые имеют прямое отношение к операциям, облагаемым НДС — по таким товарам (работам, услугам) НДС принимается к вычету.

— определить товары (работы, услуги) которые имеют прямое отношение к операциям, не облагаемым НДС — по таким товарам (работам, услугам) НДС не принимается к вычету.

— НДС по товарам (работам, услугам), которые имеют отношение как к облагаемым НДС операциям, так и к не облагаемым НДС операциям, распределяются на виды деятельности (и, соответственно принимаются и не принимаются к вычету) в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных п. 4.1. НК РФ.

Пример

Налогоплательщик осуществляет облагаемую НДС торговую деятельность и деятельность по реализации медицинских товаров, освобожденную от НДС по ст. 149 НК РФ.

Для осуществления освобожденной от НДС деятельности налогоплательщик в налоговом периоде закупил медицинские товары на сумму 118 тыс. рублей с учетом НДС (18 тыс. рублей). Сумма НДС 18 тыс. рублей к вычету не принимается.

Для осуществления облагаемой НДС деятельности налогоплательщик в налоговом периоде закупил товары на сумму 236 тыс. рублей с учетом НДС (36 тыс. рублей). Сумма НДС 36 тыс. рублей принимается к вычету.

Кроме того, налогоплательщик уплатил за аренду офиса 59 тыс. рублей с учетом НДС (9 тыс. рублей). Сумма НДС 9 тыс. рублей должна быть разделена между двумя видами деятельности по методике раздельного учета, определенной в учетной политике. Та часть НДС, что будет приходиться на освобожденную от НДС деятельность, к вычету не принимается. Другая часть НДС, приходящаяся на облагаемую НДС деятельность, принимается к вычету.

НК РФ устанавливает именно требование определить в учетной политике порядок раздельного учета. Так, в том же п. 4 ст. 170 НК РФ определяется:

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, перешедшими на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, осуществляется аналогично порядку, предусмотренному абзацем первым пункта 4.1 настоящей статьи.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Особенности раздельного учета, установленные п. 4.1. ст. 170 НК РФ

Как было отмечено выше, порядок раздельного учета по НДС должен быть предусмотрен учетной политикой налогоплательщика, но при этом учитывать требования п. 4.1. ст. 170 НК РФ. Главное требование этого пункта — пропорция НДС определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

Пример

Предположим, что на условиях указанного выше примера, стоимость реализованных в налоговом периоде необлагаемых НДС медицинских товаров составляет 200 тыс. рублей, а облагаемых НДС товаров 400 тыс. рублей (без учета НДС).

Пропорция необлагаемых НДС товаров = 0,3333 (200 : 600)

Пропорция облагаемых НДС товаров = 0,6667 (200 : 600)

Соответственно, из 9 рублей вычета НДС по аренде принимается к вычету 6 рублей (9 * 0,6667), а 3 рубля НДС к вычету не принимается (9 * 0,3333).

Помимо этого общего правила, п. 4.1. ст. 170 НК РФ определяет некоторые случаи, когда раздельный учет ведется в особом порядке (предоставление займов, операции с ценными бумагами и т.п.). Следует иметь в виду, что в таких ситуациях нужно применять именно установленные НК РФ правила и учетная политика не вправе изменить их.

Пункт 4.1. статьи 170 НК РФ:

4.1. Пропорция, указанная в абзаце четвертом пункта 4 настоящей статьи, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период. При этом определение пропорции осуществляется с учетом следующих особенностей:

1) по основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или во втором месяце квартала, налогоплательщик вправе определять пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных за месяц товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;

2) в целях расчета пропорции в отношении финансовых инструментов срочных сделок в качестве стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период:

стоимость финансовых инструментов срочных сделок, предполагающих поставку базисного актива, определяемая по правилам, установленным статьей 154 настоящего Кодекса, при условии отгрузки (передачи) базисного актива соответствующих финансовых инструментов срочных сделок в налоговом периоде (месяце);

сумма чистого дохода, полученного налогоплательщиком в текущем налоговом периоде (месяце) по финансовым инструментам срочных сделок в результате исполнения (прекращения) обязательств, не связанных с реализацией базисного актива (в том числе полученные суммы вариационной маржи и премий по контракту), включая суммы денежных средств, которые должны быть получены по таким обязательствам в будущих налоговых периодах, если дата определения (возникновения) соответствующего права требования по финансовым инструментам срочных сделок имела место в текущем налоговом периоде (месяце).

При этом суммой чистого дохода признается разница между всеми полученными доходами, не связанными с реализацией базисного актива (в том числе полученные суммы вариационной маржи и премий по контракту), по всем финансовым инструментам срочных сделок и всеми произведенными расходами, не связанными с реализацией базисного актива (в том числе уплаченные суммы вариационной маржи и премий по контракту), по всем финансовым инструментам срочных сделок при условии, что такая разница является положительной. Если такая разница является отрицательной, то она не учитывается при расчете пропорции в соответствии с настоящим абзацем;

3) клиринговая организация при расчете пропорции не учитывает сделки с ценными бумагами, финансовыми инструментами срочных сделок, иные сделки, по которым такая клиринговая организация является стороной в целях осуществления их клиринга, а также сделки, совершаемые клиринговой организацией в целях обеспечения исполнения обязательств участников клиринга;

4) при определении стоимости услуг по предоставлению займа денежными средствами или ценными бумагами и по сделкам РЕПО, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения, учитывается сумма доходов в виде процентов, начисленных налогоплательщиком в текущем налоговом периоде (месяце);

5) при определении стоимости ценных бумаг, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения:

учитывается сумма дохода от такой реализации, определяемая как совокупная разница между ценой реализованных ценных бумаг, определяемой с учетом положений статьи 280 настоящего Кодекса, и расходами на приобретение и (или) реализацию этих ценных бумаг, определяемыми с учетом положений статьи 280 настоящего Кодекса, при условии, что такая разница является положительной. Если указанная разница является отрицательной, то она не учитывается при определении суммы чистого дохода;

не учитываются операции по погашению депозитарных расписок при получении представляемых ценных бумаг и операции по передаче представляемых ценных бумаг при размещении депозитарных расписок, удостоверяющих права на представляемые ценные бумаги.

Правило 5%

Так называемое правило 5% установлено в п. 4 ст. 170 НК РФ и его смысл в том, что налогоплательщик вправе принимать к вычету весь НДС к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Пример

Налогоплательщик осуществляет облагаемую НДС и необлагаемую НДС деятельность. При этом, в налоговом периоде расходы, относящиеся к операциям не облагаемым НДС, составили 100 тыс. рублей, а всего расходы составили 3 млн. рублей.

Так как доля расходов, относящихся к операциям не облагаемым НДС, составила менее 5% (100 тыс. : 3 млн. * 100% = 3,33%), налогоплательщик вправе принять к вычету весь НДС (в том числе и по необлагаемым НДС операциям).

Следует учитывать, что в правиле 5% нужно определить именно долю расходов, а не доходов. Если при определении пропорции при распределении НДС определяется доля доходов, то при применении правила 5% применяется доля расходов.

Правило 5% — изменения с 2018 года

Федеральный закон от 27.11.2017 N 335-ФЗ внес изменения в абзац седьмой пункта 4 ст. 170 НК РФ. В соответствии с этими изменениями, с 2018 года налогоплательщик вправе принимать весь НДС к вычету только по общим расходам (применяя правило 5%). Если расходы имеют прямое отношение к операциям, не облагаемым НДС, то НДС к вычету по таким операциям не принимается.

Порядок раздельного учета применяется для всех ситуаций, когда еть облагаемые и не облагаемые НДС операции

Буквально прочтение текста п. 4 ст. 170 НК РФ может привести к мысли, что раздельный учет распространяется только на ситуации, когда есть облагаемые НДС операции и операции освобожденные от НДС по ст. 149 НК РФ. Но судебные органы разъяснили, что раздельный порядок НДС применяется и ко всем иным случаям, приводящим к освобождению от НДС. Такая позиция была сформулирована, к примеру, по ситуации с необложением НДС деятельности, осуществляемой за пределами России (ст. 148 НК РФ). В Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1407/11 по делу N А40-167992/09-13-1421 отмечается:

"Предусмотренное пунктом 4 статьи 170 Кодекса правило ведения раздельного учета сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам) касается случаев, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые налогом (исключенные из налогообложения) операции по любым основаниям, предусмотренным главой 21 Кодекса. Иное толкование пункта 4 статьи 170 Кодекса не согласуется с изложенным в пункте 2 этой статьи общим порядком отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг)".

Этот вывод подтвержден Определением Конституционного Суда РФ от 04.06.2013 N 966-О.

Дополнительно

Налог на добавленную стоимость (НДС) — косвенный налог, который установлен главой 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса России. НДС является федеральным налогом.

Учетная политика — документ, в котором организация определяет способы учета (бухгалтерского, налогового)

Правило 5% в раздельном учете НДС: применяется ко всем расходам или только к косвенным? — статья о применении правила 5% до 2018 года.

Раздельный учет НДС: типичные ошибки

Раздельный учет по НДС ведется, если организация одновременно осуществляет операции, подлежащие и не подлежащие налогообложению (п. 4 ст. 149 НК РФ), в том числе это касается "входного" НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ). Глава 21 НК РФ не устанавливает конкретный порядок ведения раздельного учета. Организация вправе самостоятельно разработать его методику и закрепить в учетной политике. При отражении в учете таких операций часто возникают ошибки из-за отсутствия четких разъяснений в законодательстве. Рассмотрим наиболее типичные из них.

Неверно определены налоговый период, в котором суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) должны быть распределены по видам деятельности и отнесены на расходы, и НДС к вычету

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе ОС и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) в порядке, установленном принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения.

Данная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм НДС плательщиками, переведенными на уплату ЕНВД.

Статьей 163 НК РФ установлены налоговые периоды по НДС для разных категорий налогоплательщиков:

налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов) устанавливается как календарный месяц;

для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 2 млн руб., налоговый период устанавливается как квартал;

с 2008 г. налоговый период как квартал устанавливается для всех категорий налогоплательщиков (ст. 163 НК РФ в ред. от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Несмотря на это, организации при расчете пропорции делают ошибки, например, исходят из данных отгрузки нарастающим итогом с начала года или помесячно, при этом налоговый период по НДС у предприятия — квартал.

Пример 1. Организация производит оборудование. По условиям договора купли-продажи на оборудование установлен гарантийный срок 1 год. Гарантийный ремонт организация проводит собственными силами.

С января по апрель 2007 г. организация осуществляла только операции, облагаемые НДС, — производство и реализацию оборудования. В мае 2007 г. был осуществлен гарантийный ремонт оборудования на сумму 100 000 руб. (стоимость использованных запчастей, в том числе НДС — 10 800 руб.).

Реализация услуг по ремонту и техническому обслуживанию товаров, включая стоимость запасных частей к ним, в период гарантийного срока не подлежит обложению НДС (пп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, Письмо ФНС России от 20.06.2005 N 03-1-03/1060/10@).

Налоговый период по НДС у организации — месяц.

Стоимость отгруженных товаров за период с января по апрель 2007 г. составила 900 000 руб. плюс НДС (18%) — 162 000 руб. В мае 2007 г. выручка по облагаемым НДС операциям была равна 300 000 руб. плюс НДС (18%) — 54 000 руб. Сумма "входного" НДС за май по общехозяйственным расходам составила 90 000 руб. Кроме того, сумма НДС по запасным частям, использованным на гарантийный ремонт, — 10 800 руб.

"Входной" НДС по запчастям, использованным на гарантийный ремонт, полностью учтен в составе расходов. "Входной" НДС по общехозяйственным расходам организация распределила на основании данных об отгрузках нарастающим итогом с начала года.

В данном случае доля облагаемых операций в общей выручке (без учета НДС) с начала года составила 0,923 . В результате неверной методики расчета к вычету будет принят "входной" НДС в сумме 83 070 руб. (90 000 руб. x 0,923).

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ принимаемую к вычету сумму НДС нужно рассчитывать исходя из отгрузки только за май: 300 000 руб. : (300 000 руб. + 100 000 руб.) = 0,75.

Таким образом, вычет должен был составить 67 500 руб. (90 000 руб. x 0,75).

Сумма вычета завышена на 15 570 руб. (83 070 — 67 500).

При расчете необлагаемой доли выручки принимается сумма выручки с учетом НДС

В п. 4 ст. 170 НК РФ не указано, какая стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) берется при расчете пропорции — с учетом НДС или без него.

Согласно Письмам МНС России от 19.01.2004 N 03-1-08/111/18 и Минфина России от 29.10.2004 N 03-04-11/185 при определении пропорции необходимо основываться на сопоставимых показателях. В частности, для достижения сопоставимости показателей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, и стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, эти показатели следует применять без учета НДС.

Хотя НК РФ не содержит такого требования, включение НДС в сумму выручки при расчете пропорции в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ вызовет споры с налоговыми органами.

Арбитражная практика по данному вопросу неоднозначна. Например, в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 23.12.2005 N А79-4355/2005, Восточно-Сибирского округа от 14.03.2006 N А33-28616/05-Ф02-962/06-С1 при рассмотрении подобных споров суды поддержали налоговые органы.

В Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 07.12.2006 N Ф04-8102/2006(29102-А27-31) и Центрального округа от 16.03.2006 N А54-5770/2005С4 высказана позиция, что п. 4 ст. 170 НК РФ не содержит требования об исключении НДС из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) при расчете пропорции.

Пример 2. Возьмем данные из примера 1. Если при расчете брать сумму выручки с учетом НДС, то в мае 2007 г. получим пропорцию: 354 000 руб. : (354 000 руб. + 100 000 руб.) = 0,78. Сумма вычета составит 70 200 руб. (90 000 руб. x 0,78).

Без учета НДС доля облагаемых операций в общей сумме выручки будет ниже — 0,75. Сумма завышения вычета по НДС составит 2700 руб. (70 200 — 67 500).

При расчете необлагаемой доли выручки не включается сумма выручки по обособленным подразделениям

В соответствии с п. 3 ст. 174 НК РФ налоговые агенты (организации и предприниматели) производят уплату НДС по месту своего нахождения.

На основании ст. 11 НК РФ организации — это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

Таким образом, обособленные подразделения (филиалы, представительства и др.) плательщиками НДС не являются, и организации, в состав которых входят филиалы, исполняющие обязанности налогового агента, предусмотренные ст. 161 НК РФ, обязаны уплачивать НДС по месту своего нахождения, а не по месту нахождения филиалов (Письма УФНС по г.

3.5 Раздельный учет по ндс

Москве от 05.10.2006 N 19-11/88045, МНС России от 07.03.2003 N 03-1-08/759/11-И461, УФНС по г. Москве от 27.03.2007 N 19-11/028237).

Следовательно, при расчете пропорции в соответствии с требованиями п. 4 ст. 170 НК РФ в состав выручки и сумм "входного" НДС включаются также суммы, полученные всеми филиалами организации.

Неправильное заполнение книги покупок в случае, когда НДС частично принимается к вычету и частично включается в стоимость товаров (работ, услуг)

Порядок ведения покупателем книги покупок при расчетах по НДС утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее — Постановление N 914). При этом данным порядком особенности регистрации в книгах покупок счетов-фактур в случае приобретения товаров (работ, услуг), имущественных прав, оформленных одним счетом-фактурой, но использованных в операциях, как облагаемых налогом, так и освобождаемых от налогообложения, не предусмотрены.

Порядок отражения раздельного учета в книге покупок разъяснен в Письмах ФНС России от 07.02.2005 N 03-1-03/165/16 и Минфина России от 11.09.2007 N 03-07-11/394. В соответствии с этими документами налогоплательщик должен самостоятельно разработать порядок отражения счетов-фактур в книге покупок и закрепить его в учетной политике. При этом следует иметь в виду, что согласно п. 7 Постановления N 914 покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами в целях определения сумм НДС, предъявляемых к вычету (возмещению) в установленном порядке. В том случае, если налогоплательщик осуществляет операции, как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения, счета-фактуры, выставленные налогоплательщику-покупателю по приобретенным и оплаченным им товарам (работам, услугам), регистрируются в книге покупок (на момент определения соответствующей части налога, подлежащего вычету) только в части стоимости товара, используемого для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и соответствующей доли НДС, принимаемой к вычету по расчету в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ.

При этом в графе 8б книги покупок указывается сумма НДС, принимаемая к вычету по расчету налогоплательщика; в графе 8а — соответствующая сумме налога стоимость оплаченного и принятого на учет товара, а в графе 7 — сумма показателей граф 8а и 8б.

При отражении операций, освобожденных от обложения НДС (реализация векселей третьих лиц, имущественных прав, предоставление займов другим организациям), НДС с общехозяйственных расходов принимается к вычету в полном объеме

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), — по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В соответствии с разъяснениями, данными в Письме Минфина России от 06.06.2005 N 03-04-11/126, к расходам, производимым плательщиками НДС при осуществлении ими операций, как подлежащих налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения, относятся расходы, которые не представляется возможным разделить по видам осуществляемых операций без расчета указанной пропорции. К ним относятся прежде всего расходы, определяемые для целей налога на прибыль как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией продукции, в том числе общехозяйственные расходы. Что касается других расходов, которые возможно непосредственно учитывать по конкретным видам операций (включая операции с векселями), то по таким расходам рассчитывать пропорцию не требуется.

Ю.Суслова

Аудитор

Как вести раздельный учет НДС

РАЗДЕЛЬНЫЙ УЧЕТ «ВХОДНОГО» НДС

Консультант-эксперт
Р.П. Карпова

 
    Организация реализует продукцию, облагаемую по ставкам НДС 18 и 0% (сроком изготовления не более шести месяцев) и не облагаемую НДС. Для всей деятельности фирма пользуется услугами сторонних организаций, которые облагаются НДС по ставке 18%. Расходы учитываются на счетах 25 и 26.
    Как правильно вести раздельный учет НДС по разным ставкам? Нужно ли эти косвенные затраты на производство разделять в зависимости от того, по каким ставкам НДС прошла реализация (18% или 0%, без НДС)?
    Какие дополнительные отчеты требуются для возмещения НДС по ставке 0% и отнесения «входного» налога на затраты по не облагаемой НДС продукции?
    Пропорционально объему реализации по необлагаемым операциям сумма «входного» НДС должна списываться на счета учета расходов. Как настроить план счетов и сделать проводки по распределению затрат?
    Стоит ли разделять счета учета расходов (25, 26) по ставкам НДС? Стоит ли разделить счет 19 по субсчетам в соответствии со ставками НДС по дальнейшей отгрузке?
    Какой алгоритм использовать при распределении сумм НДС?
    Как отражать операции в книге покупок и в декларации по НДС?
 

Куда относить налог?

 
    Для выработки алгоритма ведения раздельного учета «входного» НДС следует исходить из требований, предъявляемых положениями НК РФ.
    Если налогоплательщик осуществляет операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), то он обязан вести раздельный учет таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ).
    В соответствии с п. 4 ст.

Как ведется раздельный учет по НДС (принципы и методика)?

170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
    — учитывают в стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ — по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, используемым для операций, не облагаемых НДС;
    — принимают к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ — по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, используемым для операций, облагаемых НДС;
    — принимают к вычету либо учитывают в стоимости в той пропорции, в которой товары (работы, услуги) используются для производства и (или) реализации, подлежащих и не подлежащих налогообложению, — по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, используемым как для облагаемых налогом, так и для не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном учетной политикой для целей налогообложения.