Ст 258 НК РФ

1. Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств срок его полезного использования не увеличился, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

Капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, указанные в абзаце первом пункта 1 статьи 256 настоящего Кодекса, амортизируются в следующем порядке:

капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном настоящей главой;

капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Капитальные вложения в объекты основных средств, полученные по договору безвозмездного пользования, указанные в абзаце первом пункта 1 статьи 256 настоящего Кодекса, амортизируются в следующем порядке:

капитальные вложения, стоимость которых возмещается организации-ссудополучателю организацией-ссудодателем, амортизируются организацией-ссудодателем в порядке, установленном настоящей главой;

капитальные вложения, произведенные организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя, стоимость которых не возмещается организацией-ссудодателем, амортизируются организацией-ссудополучателем в течение срока действия договора безвозмездного пользования исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для полученных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

2. Определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

По нематериальным активам, указанным в подпунктах 1 — 3, 5 — 7 абзаца третьего пункта 3 статьи 257 настоящего Кодекса, налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования, который не может быть менее двух лет.

3. Амортизируемое имущество объединяется в следующие амортизационные группы:

первая группа — все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

вторая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;

третья группа — имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно;

четвертая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно;

пятая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;

шестая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно;

седьмая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно;

восьмая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;

девятая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно;

десятая группа — имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.

4. Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации.

5. Нематериальные активы включаются в амортизационные группы исходя из срока полезного использования, определенного в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи.

6. Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.

7. Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении (в том числе в виде вклада в уставный (складочный) капитал или в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц), в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных основных средств может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации в соответствии с настоящей главой, или превышающим этот срок, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

8. По объектам амортизируемого имущества, указанным в абзаце первом пункта 3 статьи 259 настоящего Кодекса, амортизация начисляется отдельно по каждому объекту имущества в соответствии со сроком его полезного использования в порядке, установленном настоящей главой.

9. В целях настоящей главы амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Налогоплательщик имеет право, если иное не предусмотрено настоящей главой, включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса.

Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода, а суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость объектов в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, учитываются в суммарном балансе амортизационных групп (подгрупп) (изменяют первоначальную стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса) за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) таких сумм.

В случае, если основное средство, в отношении которого были применены положения абзаца второго настоящего пункта, реализовано ранее чем по истечении пяти лет с момента введения его в эксплуатацию лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком, суммы расходов, ранее включенных в состав расходов очередного отчетного (налогового) периода в соответствии с абзацем вторым настоящего пункта, подлежат включению в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором была осуществлена такая реализация.

10. Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

11. Утратил силу с 1 января 2013 г.

12. Приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника.

13. Если организация, установившая в своей учетной политике применение нелинейного метода амортизации, применяет к нормам амортизации повышающие (понижающие) коэффициенты в соответствии со статьей 259.3 настоящего Кодекса и (или) осуществляет расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, предусмотренные подпунктом 1 пункта 2 статьи 262 настоящего Кодекса, объекты амортизируемого имущества, к которым применяются такие коэффициенты, а также объекты амортизируемого имущества, используемые для выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, формируют подгруппу в составе амортизационной группы и учет таких амортизационных групп и подгрупп ведется отдельно. Все правила создания или ликвидации группы, увеличения или уменьшения суммарного баланса группы распространяются на такие подгруппы, и к ним применяется норма амортизации, уточненная с помощью повышающего (понижающего) коэффициента.

Применение к нормам амортизации объектов амортизируемого имущества повышающих (понижающих) коэффициентов влечет за собой соответствующее сокращение (увеличение) срока полезного использования таких объектов. При этом амортизационные подгруппы по объектам амортизируемого имущества, к нормам амортизации которых применяются повышающие (понижающие) коэффициенты, формируются в составе амортизационной группы исходя из определенного классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации, срока полезного использования без учета его увеличения (уменьшения).

Комментарий к Ст. 258 НК РФ

Все амортизируемое имущество подразделено на 10 амортизационных групп.

Чтобы знать, к какой группе относится тот или иной объект основных средств, надо знать срок его полезного использования. Срок полезного использования — период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Скажем, в первую группу входит имущество, которое можно использовать от одного года и одного месяца до 2 лет включительно. Во вторую — от 2 до 3 лет включительно. А в десятую — свыше 30 лет.

Конкретный срок полезного использования каждого из объектов амортизируемого имущества определяют сами налогоплательщики. При этом они руководствуются Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, которая утверждена Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 (далее — Классификация основных средств). Понятно, что срок полезного использования должен находиться в пределах, установленных для соответствующей амортизационной группы.

Что касается нематериальных активов, то тут порядок другой. Здесь надо исходить из срока действия патента, свидетельства или других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности. Если такой срок определить невозможно, то нормы амортизации должны устанавливаться в расчете на 10 лет.

Например, в соответствии с Классификацией основных средств персональный компьютер относится ко второй амортизационной группе (п. 3 ст. 258 НК РФ) — имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно, код 14 3020000 «Техника электронно-вычислительная».

Таким образом, организация должна самостоятельно определить срок полезного использования объекта амортизируемого имущества (персонального компьютера), используя соответствующие положения ст. 258 НК РФ и руководствуясь Классификацией основных средств.

При этом все приспособления и принадлежности персонального компьютера, без которых данный объект не может использоваться в качестве средства труда, включаются в состав единого объекта основных средств — персонального компьютера, признаваемого амортизируемым имуществом в соответствии с положениями ст. 256 НК РФ (Письмо Минфина России от 2 июня 2010 г. N 03-03-06/2/110).

А контрольно-кассовая техника в соответствии с Классификацией основных средств относится к четвертой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 5 до 7 лет включительно).

Амортизацию по основным средствам и нематериальным активам следует начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором их ввели в эксплуатацию.

До 1 января 2013 г. п. 11 ст. 258 НК РФ было предусмотрено, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

При этом в силу п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

В соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 29 ноября 2012 г. N 206-ФЗ «О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй НК Российской Федерации и статью 2 Федерального закона «О внесении изменений в части первую и вторую НК Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее в настоящей главе — Закон N 206-ФЗ), с 1 января 2013 г. п. 11 ст. 258 НК РФ утратил силу.

При этом согласно п. 4 ст. 259 НК РФ (в ред. Закона N 206-ФЗ) с 1 января 2013 г. начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации.

Указанные выше изменения, внесенные Законом N 206-ФЗ, вступили в силу с 1 января 2013 г. и не распространяются на основные средства, введенные в эксплуатацию до 1 января 2013 г.

Учитывая изложенное, по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 1 января 2013 г., права на которые подлежат государственной регистрации, применяется прежний порядок определения момента начала начисления амортизации (момента подачи документов на регистрацию указанных прав) (Письмо Минфина России от 28 февраля 2013 г. N 03-03-06/1/5793).

Амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со ст. 257 НК РФ.

В соответствии с абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ налогоплательщик имеет право единовременно включить в состав расходов амортизационную премию.

Отметим, что применение амортизационной премии является правом налогоплательщика, а не его обязанностью.

Под ней понимается часть затрат налогоплательщика на капитальные вложения в объект основных средств (в т.ч. расходы на приобретение (создание) объекта основных средств).

Согласно ст. 1 Федерального закона от 25 февраля 1999 г. N 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» капитальными вложениями признаются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

Таким образом, для того чтобы воспользоваться заявленным в учетной политике организации для целей налогообложения правом на применение амортизационной премии, налогоплательщику необходимо произвести затраты на капитальные вложения в объекты основных средств.

Однако не ко всем объектам основных средств можно применять амортизационную премию. Например, нельзя ее применять к объектам основных средств, при получении которых организация не несла расходы на капитальные вложения. В частности, амортизационную премию нельзя применять в отношении основных средств, полученных безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал.

Размер затрат, которые можно списать единовременно, составляет:

— не более 10% от первоначальной стоимости основного средства — в отношении объектов основных средств, относящихся к первой, второй, восьмой, девятой, десятой амортизационным группам;

— не более 30% от первоначальной стоимости основного средства — в отношении объектов, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам.

Следовательно, амортизационная премия применяется тем налогоплательщиком, который для целей налогообложения учитывает объект основных средств в составе амортизируемого имущества.

После того как организация использовала право применения амортизационной премии, амортизацию по объекту основных средств она должна начислять в общем порядке. При этом первоначальная стоимость объекта (суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы), в которую входит объект) в целях начисления амортизации будет уменьшена на размер амортизационной премии.

Налогоплательщик имеет право применять амортизационную премию начиная с 1 января 2009 г.

(поскольку п. 9 ст. 258 НК РФ действует в редакции Федерального закона от 26 ноября

2008 г. N 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую НК Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», вступившего в силу с 1 января 2009 г.). Право на амортизационную премию в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения распространяется на объекты основных средств, введенные в эксплуатацию до 1 января 2009 г., но капитальные вложения в которые были произведены после названной даты (Письмо Минфина России от 6 февраля 2012 г. N 03-03-06/2/16). Но при этом право на амортизационную премию в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения распространяется на объекты основных средств, введенные в эксплуатацию до 1 января 2009 г., а капитальные вложения в которые были произведены после названной даты (Письмо Минфина России от 6 февраля 2012 г. N 03-03-06/2/16).

Также Минфин России разъясняет, что амортизационная премия, учитываемая для целей налогообложения прибыли организаций в связи с осуществлением расходов на модернизацию основных средств, может учитываться каждый раз, когда организация осуществляет расходы на новую модернизацию

Момент признания амортизационной премии в расходах зависит от применяемого метода учета доходов и расходов:

1) если организация приобретает (создает) основное средство, амортизационная премия признается расходом того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации по данному объекту (в зависимости от применяемого организацией метода учета доходов и расходов). При методе начисления амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором амортизируемое имущество было введено в эксплуатацию. Если организация применяет кассовый метод учета доходов и расходов, ей необходимо соблюдать дополнительное условие к этому правилу: объект (актив) должен быть полностью оплачен, поскольку амортизация частично оплаченного объекта не допускается (пп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ);

2) если организация проводит модернизацию (достройку, дооборудование, реконструкцию и т.д.) основного средства, то амортизационная премия в расходах учитывается:

— в том отчетном (налоговом) периоде, в котором изменилась первоначальная стоимость объекта (в случае если на период проведения соответствующих работ основное средство из эксплуатации не выводилось);

— или в месяце, следующем за тем, когда основное средство было введено в эксплуатацию после окончания соответствующих работ (в случае если на период проведения работ, например модернизации, проводившейся более 12 месяцев, объект основных средств был выведен из эксплуатации).

Амортизационная премия в полном объеме подлежит учету в составе косвенных расходов (Письмо Минфина России от 28 сентября 2006 г. N 03-03-02/230).

В некоторых случаях амортизационная премия подлежит восстановлению, то есть ее надо будет включить в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Это следует из положений п. 9 ст. 258 НК РФ. В нем указано, что в случае, если основное средство, в отношении которого была применена амортизационная премия, было реализовано ранее чем по истечении 5 лет с момента введения его в эксплуатацию лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком, суммы расходов, ранее включенных в состав расходов очередного отчетного (налогового) периода, подлежат включению в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором была осуществлена такая реализация.

Это правило применяется при реализации основных средств начиная с 2013 г. (ч. 3 ст. 4 Федерального закона от 29 ноября 2012 г. N 206-ФЗ «О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй НК Российской Федерации и статью 2 Федерального закона «О внесении изменений в части первую и вторую НК Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»).

При восстановлении сумм начисленной амортизации за предыдущие налоговые периоды, а также остаточной стоимости на дату реализации не производится.

При реализации основного средства полученные доходы уменьшаются на его остаточную стоимость (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Ранее Минфин России разъяснял, что остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества, реализуемого до истечения пяти лет с момента ввода в эксплуатацию, определяется в виде разницы между первоначальной стоимостью объекта за минусом указанных расходов в виде капитальных вложений (10% или 30%) и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации (Письмо Минфина России от 9 октября 2012 г. N 03-03-06/1/527).

Реализацией товаров, работ или услуг организацией либо индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, — передача права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях гл. 25 НК РФ относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; 2) внереализационные доходы.

Для целей гл. 25 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги) (п. 2 ст. 248 НК РФ).

В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.

Так как безвозмездная передача имущества (работ, услуг) или имущественных прав в ст. 249 НК РФ не поименована, то в целях гл. 25 НК РФ она не признается реализацией.

Таким образом, восстановление сумм амортизационной премии в случае передачи основного средства на безвозмездной основе законодательством Российской Федерации о налогах и сборах не предусмотрено (Письмо Минфина России от 28 сентября 2012 г. N 03-03-06/1/510).

Амортизация основных средств в новой редакции главы 25 НК РФ

Изменения, внесенные в гл.25 НК РФ, затронули порядок учета амортизируемого имущества и начисления амортизации. Прежде всего, частично пересмотренным оказался состав амортизируемого имущества. Во-первых, право собственности теперь не является абсолютно необходимым для того, чтобы имущество было амортизируемым (это, в частности, касается договоров лизинга). Во-вторых, более четко очерчены границы имущества, признаваемого амортизируемым, — стоимость больше 10 000 руб. и срок полезного использования более 12 месяцев. Таким образом, оба важнейших критерия собраны в одном определении.

Земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально — производственные запасы, товары, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные и опционные контракты) прежде не относились к амортизируемому имуществу. В соответствии с новой редакцией ст.256 НК РФ перечисленное имущество (к которому добавлены объекты незавершенного капитального строительства) не подлежит амортизации. Кроме того, п.2 ранее содержал перечень имущества, не включаемого в состав амортизируемого, в настоящее время, слегка изменившись по содержанию, данный перечень включает уже виды амортизируемого имущества, которые не подлежат амортизации.

При всей кажущейся одинаковости формулировок можно заметить, что по содержанию категория «амортизируемое имущество» приблизилась к категории «внеоборотные активы». Кроме того, все правила, установленные гл.25 НК РФ для амортизируемого имущества, автоматически распространяются и на те виды, для которых ранее они не действовали (например, в части определения стоимости имущества или учета операций с ним).

Впрочем, и компоненты упомянутого перечня также несколько видоизменились, если буквально рассматривать и анализировать текст новых формулировок. Например, в первоначальной редакции критерием того, какое имущество нужно амортизировать, являлась цель приобретения (для коммерческой или некоммерческой деятельности), а теперь — источник его приобретения (не амортизируется полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет таких поступлений). Кроме того, раньше амортизировалось только имущество, активно используемое для получения прибыли, а теперь амортизируется даже вообще не используемое имущество, так как для освобождения от амортизации необходимо его использование непосредственно в некоммерческой деятельности.

Схожие изменения коснулись имущества (включая дорожные и лесные объекты внешнего благоустройства), приобретенного (созданного) с использованием целевых бюджетных ассигнований или аналогичных средств. Прежде амортизация не начислялась только в части стоимости, приходящейся на величину таких средств, а теперь наличие любой, пусть даже мизерной части бюджетного финансирования означает отсутствие амортизации (кроме случаев приватизации).

Пример. ООО возвело здание общей стоимостью 1 000 000 руб. В процессе строительства оно единовременно получило средства целевого бюджетного финансирования в размере 2% сметной стоимости строительства, т.е. 20 000 руб. Руководствуясь прежней редакцией ст.256 НК РФ, ООО имело право начислять амортизацию на данный объект исходя из его стоимости за вычетом средств бюджетного финансирования, т.е. 980 000 руб. Однако теперь, несмотря на крайне незначительную долю использованных бюджетных средств, формально оно не имеет права амортизировать данное здание вообще.

Являются амортизируемым имуществом, но не подлежат амортизации в целях исчисления налога на прибыль также приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, оплата которых при приобретении производится периодическими платежами в течение срока действия договора. Кроме того, в состав прочих расходов включена списываемая единовременно стоимость исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности, которые дешевле 10 000 руб. Таким образом, согласно новой редакции гл.25 помимо «малоценных» основных средств теперь имеются и «малоценные нематериальные активы».

Определение стоимости амортизируемого имущества

Понятие «восстановительная стоимость» основных средств касается объектов, приобретенных до 1 января 2002 г. и подвергнутых в прошлом переоценкам. Отсюда и разница в определении остаточной стоимости «старых» и «новых» (относительно даты вступления в силу гл.25) основных средств. В первом случае остаточная стоимость исчисляется от восстановительной (с учетом переоценки износа), а во втором — от первоначальной стоимости за минусом фактически начисленных сумм амортизации.

Установлен прежде отсутствовавший в гл.25 порядок определения первоначальной стоимости безвозмездно полученного основного средства — исходя из рыночной цены, но не ниже его остаточной стоимости. В первоначальную стоимость приобретенных основных средств теперь должны включаться расходы по его доставке и не должны — налоги, подлежащие вычету (в первую очередь, конечно, подразумевается НДС). Это касается и предметов лизинга, в стоимость которых теперь входят также расходы лизингодателя на доведение лизингового имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Пример. ООО безвозмездно передало телефонной станции оборудование «последней мили» (подводка телефонной линии непосредственно к пользователю). Стоимость приобретения данного оборудования, включая все виды затрат (проектные работы, прокладка коммуникаций, собственно стоимость оборудования, монтаж, пусконаладка, подключение и т.п.) — 180 000 руб., включая НДС. Рыночная стоимость данного оборудования — 150 000 руб., включая НДС (разница возникла за счет срочности выполнения данных работ). К моменту безвозмездной передачи ООО начислило амортизацию в размере 1250 руб., таким образом, остаточная стоимость оборудования на момент передачи составила 148 750 руб. Телефонная станция обязана принять данное оборудование к налоговому учету исходя из его остаточной стоимости, так как последняя превышает рыночную стоимость.

Более четко сформулированы правила определения стоимости объектов основных средств собственного производства. Первоначальная стоимость таких объектов определяется по алгоритму, установленному п.2 ст.319 НК РФ для готовой продукции.

Необходимость изменения первоначальной стоимости в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации теперь справедливо распространяется только на основные средства и прочих видов амортизируемого имущества не касается.

Порядок начисления и учета амортизации

Начало начисления амортизации совпадает с 1-м числом месяца, следующего за месяцем ввода данного объекта в эксплуатацию (п.9 ст.258 НК РФ утратил силу). Прекращение же амортизации происходит с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошло либо полное списание стоимости такого объекта, либо его выбытие из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым причинам.

Отменен «разнобой» в принятии к налоговому учету основных средств, приобретенных до 1 января 2002 г. Если в прежней редакции учетная стоимость таких объектов ставилась в зависимость от того, каким методом их намеревается амортизировать налогоплательщик (линейным или нелинейным), то новые правила предписывают всегда ориентироваться на восстановительную стоимость, но в случаях, установленных особо, принимать во внимание и суммы начисленной (и переоцененной) амортизации. Избранный метод начисления амортизации не влияет также и на определение нормы амортизации приобретенных объектов основных средств, бывших в употреблении. Организация вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

В новой редакции ст.259 НК РФ особо рассмотрен и случай, когда срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников оказался равным (или даже превысил) сроку его полезного использования, определяемому для данной амортизационной группы. В этой ситуации налогоплательщику делегировано право самостоятельно определять срок полезного использования основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

Пример. ООО по цене 48 000 руб. приобрело бывший в употреблении легковой автомобиль (код 15 3410010), который к моменту приобретения эксплуатировался прежним собственником в течение 5 лет. Таким образом, срок фактического использования данного автомобиля равен предельному сроку полезного использования, установленному для III амортизационной группы, к которой данный вид основных средств отнесен Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1. После проведения профилактических и ремонтных работ общей стоимостью 5000 руб. новый собственник пришел к обоснованному выводу (подтвержденному заключением экспертов), что имеется возможность безопасной эксплуатации данного транспортного средства еще в течение 3 лет. В то же время приобретение нового автомобиля обошлось бы в 90 000 руб., т.е. экономическая эффективность такого подхода налицо. Срок полезного использования этого объекта основных средств у ООО установлен в три года.

Отметим, что в отдельных аспектах налогового учета основных средств и их амортизации права налогоплательщиков, напротив, несколько ограничены. Например, запрещено изменять выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества (независимо от ситуации).

Организация может увеличить срок полезного использования объекта основных средств после реконструкции, модернизации или технического перевооружения, если осуществленные работы привели к увеличению срока его полезного использования. Однако при этом такое увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено только в пределах сроков, установленных для амортизационной группы, к которой относится данное основное средство. Если же увеличения срока полезного использования не произошло, то учету при дальнейшем начислении амортизации подлежит оставшийся срок полезного использования. В равной мере сказанное относится и к объектам, выведенным из консервации, но в последнем случае срок полезного использования продлевается на период нахождения основных средств на консервации.

Нам представляется, что в принципе ограничение, связанное с продлением срока использования модернизированного объекта, можно трактовать и как запрет на установление общего срока полезного использования основных средств, превышающего предусмотренный для соответствующей амортизационной группы. Речь идет, например, о приобретенных до 1 января 2002 г. объектах, амортизация которых начислялась по ранее существовавшим нормативам. Переходя по таким объектам на амортизацию по новым нормам (но не пересчитывая ранее начисленную амортизацию), налогоплательщик автоматически получает «продленный» срок полезного использования имущества (временные рамки нормативной эксплуатации в этом случае лежат между «старой» и «новой» продолжительностью использования).

Организация налогового учета

Ужесточились требования к организации налогового учета основных средств. Теперь необходимо предоставлять дополнительную информацию о:

дате передачи имущества в эксплуатацию;

дате исключения из состава амортизируемого имущества в связи с передачей по договорам в безвозмездное пользование, переводом на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев или на реконструкцию и модернизацию — свыше 12 месяцев;

возврате в состав амортизируемого имущества в связи с обратными процессами (т.е. о дате расконсервации имущества, о дате окончания договора безвозмездного пользования, о дате завершения работ по реконструкции, о дате модернизации);

расходах на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.

В заключение заметим, что, поскольку обязательность использования рекомендованных налоговыми органами регистров аналитического налогового учета отменена, налогоплательщик получил возможность организовать налоговый учет основных средств с использованием скорректированных бухгалтерских или самостоятельно разработанных налоговых регистров. Таким образом, дополнительные требования к организации и ведению налогового учета теоретически не должны чрезмерно затруднить бухгалтеров, несмотря на необходимость внесения изменений «задним» числом.

Ю.П.Гладышева

Ведущий консультант

Консалтинговой группы «Зеркало»

Комментарий к Статье 258 УК РФ

2. Общественная опасность незаконной охоты заключается в подрыве экологической безопасности общества, причинении ущерба животному миру.

Часть 1 коммент. статьи определяет основной, а ч. 2 — квалифицированный составы преступления, описывающие общественно опасные деяния, относящиеся к категории умышленных преступлений небольшой тяжести.

3. Основными объектами преступного посягательства являются: экологическая безопасность общества, обеспечиваемая охраной животного мира, его рациональным использованием, воспроизводством и обеспечением необходимой численности диких животных, сохранением экологического равновесия на Земле; жизнеспособность животного мира во всем его многообразии.

4. Предметы незаконной охоты — дикие промысловые звери и птицы, находящиеся в состоянии естественной свободы.

5. Объективная сторона составов преступления выражается в форме действия: а) получении продукции охоты (пушного сырья, шкур, мяса диких зверей и птиц) неразрешенными способами; б) осуществлении охоты в запрещенные для нее сроки, в запрещенных местах (вне отведенных мест), неразрешенными орудиями, без надлежащего на то разрешения (за исключением безружейной охоты на сусликов, хомяков, крыс водяных и амбарных, а также на кротов) (см. п. 12 — 16, 30 Положения об охоте и охотничьем хозяйстве РСФСР), вопреки специальному запрету либо по разрешению, но с отстрелом, выловом, добычей зверей и птиц сверх количества, указанного в лицензии (разрешении); в) проведении охоты лицом, не имеющим права на охоту или получившим лицензию без необходимого основания (абз. 2 п. 12 Постановления Пленума ВС РФ от 05.11.1998 N 14). При этом должны наличествовать обстоятельства, указанные в ч. 1 коммент. статьи. Иначе деяния квалифицируются как административное правонарушение (ст. 8.37 КоАП).

5.1. Запрещенные способы охоты — гон животных по насту, глубокому снегу, выгон на гладкий лед, выжигание растительности в местах концентрации животных, добыча диких животных из-под фар или с применением других световых устройств, охота на водоплавающую дичь с катеров или моторных лодок с невыключенным мотором и т.д. (см., например, Типовые правила охоты в РСФСР, утв. Приказом Главохоты РСФСР от 04.01.1988 N 1).

<2> СП РСФСР. 1967. N 23. Ст. 132.

<3> СП РСФСР. 1961. N 28. Ст. 126.

5.3. Охота в запрещенных местах — отстрел, отлов диких зверей (птиц) в заповедниках, заказниках, населенных пунктах и зеленых зонах вокруг них, в иных местах, где охота запрещена нормативными правовыми предписаниями.

5.4. К запрещенным орудиям охоты относятся малокалиберные винтовки (за исключением таковых для промысловой охоты), пневматическое оружие, ядохимикаты для добычи диких животных (за исключением добычи волков, сусликов, хомяков, мышевидных грызунов, а в местах эпизоотий бешенства — лисиц и енотовидных собак в порядке, установленном соответствующими инструкциями), сети, вентеря, петли, шатры, перевесы, крючки и т.д.

5.5. Охота без надлежащего на то разрешения — выслеживание, преследование, добыча диких зверей и птиц без охотничьего билета, с просроченным билетом или выданным на другое лицо, отстрел без лицензии разрешенных к отстрелу видов диких копытных животных, охота на лицензированных пушных зверей без договора с пушнозаготовительной организацией либо наряда-заказа (для штатных охотников), охота в угодьях, закрепленных за государственными, кооперативными и общественными организациями, без путевки или письменного разрешения администрации охотничьего хозяйства, на территории которого производится охота (см. Типовые правила охоты в РСФСР).

5.6. Лицензия — разрешение, выдаваемое уполномоченными на то органами охотничьего хозяйства лицам, имеющим право на охоту, для производства выемки из природной среды диких зверей (птиц), находящихся в состоянии естественной свободы. Перечень объектов, групп объектов животного мира и предельные размеры платы за пользование объектами животного мира, отнесенными к объектам охоты, изъятие которых из среды обитания производится по лицензиям или разрешениям, установлены ст. 333.3 части второй НК.

6. К охотничьим угодьям относятся все земельные, лесные и водопокрытые площади, которые служат местом обитания диких зверей, птиц и могут быть использованы для ведения охотничьего хозяйства (см. Положение об охоте и охотничьем хозяйстве РСФСР).

7. Правом охоты с охотничьим огнестрельным оружием пользуются все граждане Российской Федерации, достигшие 18-летнего возраста, сдавшие испытания по правилам охоты, технике безопасности на охоте, обращению с охотничьим огнестрельным оружием и уплатившие государственную пошлину в установленном размере. Граждане, населяющие районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности, пользуются правом охоты с охотничьим огнестрельным оружием с 14-летнего возраста. Удостоверением на право охоты служит охотничий билет с отметкой о сдаче испытаний по правилам охоты, технике безопасности на охоте, обращению с охотничьим огнестрельным оружием и об уплате государственной пошлины (от последней освобождаются граждане, населяющие районы Крайнего Севера и местности, приравненные к ним). Охотничий билет выдается по месту постоянного жительства сроком на пять лет и подлежит обязательной ежегодной регистрации в органах, выдавших его, до 31 марта. Охотничий билет иностранного охотника выдается по месту проведения охоты на срок действия контракта или приглашения на охоту. Безружейная охота на кротов, хомяков, сусликов, крыс водяных и амбарных разрешена всем гражданам независимо от возраста без выборки охотничьего билета. Борьба с браконьерством, равно как истребление вредных хищников, а также охрана полезных диких зверей и птиц, способствование их разведению являются обязанностью охотника (см. Положение об охоте и охотничьем хозяйстве РСФСР; Инструкцию о порядке выдачи охотничьих билетов и учета охотников на территории Российской Федерации, утв. Приказом Минсельхозпрода России от 25.05.1998 N 302 <1>).
———————————
<1> БНА. 1998. N 18.

9. По законодательной конструкции составы преступления являются формально-материальными. Преступление окончено (составом) в момент совершения незаконной охоты: а) с использованием механических транспортных средств или воздушного судна, взрывчатых веществ, газов, иных способов массового уничтожения птиц или зверей, а равно с использованием служебного положения; б) в отношении птиц или зверей, охота на которых полностью запрещена, на территории заповедника, заказника, в зоне экологического бедствия или в зоне чрезвычайной экологической ситуации, по предварительному сговору группой лиц или организованной группой.

9.1. Формальный состав преступления имеет место в момент начала выслеживания, преследования, ловли зверей или птиц, находящихся в состоянии естественной свободы, независимо от того, были ли фактически добыты эти животные (при наличии обстоятельств, перечисленных в п. «б» — «г» ч. 1). При отсутствии указанных обстоятельств возможно иное нарушение правил охоты — административное правонарушение (ст. 8.37 КоАП), которое может перерасти в преступление с материальным составом — при причинении действиями виновного лица крупного ущерба животному миру.

Именно поэтому конструкция составов преступления считается формально-материальной. Материальный состав преступления имеет место лишь при наличии реального ущерба (п. 17 Постановления Пленума ВС РФ от 05.11.1998 N 14).

10. Крупный ущерб определяется на основании стоимости, экологической ценности, количества добытого, распространенности животных, их отнесения к специальным категориям (редким и исчезающим видам), значимости животных для конкретного места обитания, охотничьего хозяйства, а также размера вреда, в целом нанесенного животному миру. Например, таковым признается ущерб, причиненный отстрелом зубра, лося, оленя, иных животных или птиц, занесенных в Красную книгу (см. п. 16 Постановления Пленума ВС РФ от 05.11.1998 N 14).

11. Объекты животного мира, изъятые из природной среды с нарушением законодательства РФ, безвозмездно изымаются либо конфискуются у владельца и возвращаются в среду обитания. В случае если физическое состояние животного не позволяет возвратить его в среду обитания, оно подлежит реализации в порядке, установленном гражданским законодательством РФ, с возмещением государству ущерба, нанесенного животному миру незаконным изъятием. Безвозмездному изъятию или конфискации подлежат также части объектов животного мира, выработанная из них продукция, орудия и средства (в том числе транспортные), непосредственно использовавшиеся для незаконного добывания объектов животного мира (см. ст. 56 Закона о животном мире; п. 19 Постановления Пленума ВС РФ от 05.11.1998 N 14).

11.1. Обнаруженная продукция незаконной охоты подлежит конфискации с передачей ее заготовительным организациям по соответствующим актам. Продукцией незаконной охоты признаются: а) пушное сырье, шкуры, мясо и другая продукция охотничьего промысла, добытые недозволенными способами, в запрещенные для охоты сроки или в запрещенных местах; б) вся продукция охоты, добытая во всякое время лицами, не имеющими охотничьего билета, за исключением шкурок сусликов, хомяков, крыс водяных и амбарных, кротов; в) пушное сырье, шкуры и мясо диких зверей и птиц, запрещенных к добыче или добытых сверх установленных норм (см. Положение об охоте и охотничьем хозяйстве РСФСР).

12. Квалификация общественно опасного деяния как преступления по п. «б» ч. 1 коммент. статьи осуществляется в том случае, если оно совершено с применением механического транспортного средства или воздушного судна, взрывчатых веществ, газов или иных способов массового уничтожения птиц и зверей.

12.2. Воздушное судно — это разновидность транспортного средства, способного к передвижению любым способом в атмосферных слоях, используемого для перемещения кого-либо (чего-либо).

Взрывчатое вещество или газ считаются примененными с момента их фактического использования в процессе незаконной охоты.

12.5. К иным способам массового уничтожения птиц и зверей можно отнести расставление сетей, багрение, выжигание растительности, а также использование автоматического огнестрельного оружия, светозвуковых устройств и т.д., применение коих приводит к гибели значительного числа диких животных (птиц).

13. Незаконная охота в отношении птиц и зверей, охота на которых полностью запрещена, квалифицируется по п. «в» ч. 1 коммент. статьи.

<2> СП РСФСР. 1975. N 9. Ст. 53.

<3> СП СССР. 1976. N 1. Ст. 2.

14. Пункт «г» ч. 1 коммент. статьи указывает на совершение незаконной охоты в заповеднике, заказнике, зоне экологического бедствия либо зоне чрезвычайной экологической ситуации. В данном случае место совершения преступления конкретизировано и входит в разряд обязательных признаков объективной стороны состава преступления.

14.1. О заповеднике см. в п. 6 — 6.1 коммент. к ст. 262.

14.2. О заказнике см. в п. 7 — 7.1 коммент. к ст. 262.

14.3. О зоне экологического бедствия см. в п. 10.2 коммент. к ст. 247.

14.4. О зоне чрезвычайной экологической ситуации см. в п. 10.3 коммент. к ст. 247.

15. В ч. 2 коммент. статьи раскрываются такие квалифицирующие признаки, как совершение незаконной охоты: а) лицом с использованием своего служебного положения; б) группой лиц по предварительному сговору; в) организованной группой.

15.1. О незаконной охоте, сопряженной с использованием лицом своего служебного положения, см. в п. 13.1 коммент. к ст. 256.

15.2. Злоупотребления должностными полномочиями или полномочиями лица, выполняющего управленческие функции в коммерческой или иной организации, при незаконной охоте не требуют дополнительной квалификации по ст. 285 или 201. Здесь достаточно применения ч. 2 ст. 258 (см. п. 10 Постановления Пленума ВС РФ от 05.11.1998 N 14). Например, если браконьером является должностное лицо органов охотничьего надзора, злоупотребляющее своими полномочиями, его действия должны квалифицироваться по ч. 2 ст. 258 при отсутствии признаков другого преступления, связанного с его должностным положением. Здесь не имеет значения, производило ли виновное лицо незаконную охоту лично или способствовало совершению этого преступления другими лицами. В последнем случае квалификация преступления должна быть дополнена ч. 5 ст. 33.

15.3. О предварительном сговоре группы лиц см. в п. 13.3 коммент. к ст. 256.

15.4. Об организованной группе см. в п. 13.4 коммент. к ст. 256.

16. Незаконную добычу диких животных (птиц), выращиваемых различными предприятиями или организациями в специально устроенных или приспособленных местах, либо завладение дикими животными (птицами), находящимися в питомниках и вольерах, надлежит квалифицировать как хищение чужого имущества (п. 18 Постановления Пленума ВС РФ от 05.11.1998 N 14).

17. Субъективная сторона составов преступления характеризуется виной в форме умысла, при котором виновное лицо осознает противоправность своих действий и желает их совершить, а в некоторых случаях предвидит возможность или неизбежность причинения крупного ущерба. При этом не имеет значения, был ли четко определен умысел виновного на причинение крупного ущерба или отношение виновного лица к нанесению предполагаемого вреда было безразлично. Мотив и цель на квалификацию общественно опасного деяния как преступления не влияют. Вместе с тем незаконная охота, как правило, совершается из корыстных побуждений.

18. Субъектом незаконной охоты признается физическое вменяемое лицо, достигшее к моменту совершения преступления 16-летнего возраста.

Другой комментарий к Ст. 258 Уголовного кодекса Российской Федерации

1. Предметом преступления являются дикие животные (звери и птицы), обитающие в состоянии естественной свободы, а также выпущенные на волю (в охотничьи угодья) в целях разведения.

Завладение домашними животными, а также находящимися в питомниках, в вольерах дикими животными или птицами подлежит квалификации как хищение чужого имущества.

2. Объективная сторона преступления выражается в незаконной охоте. Охотой признаются такие действия, как выслеживание с целью добычи, преследование и сама добыча диких птиц и зверей.

Признаками незаконности являются охота без соответствующего разрешения либо вопреки специальному запрету, либо лицом, не имеющим права на охоту или получившим лицензию без необходимых оснований, либо осуществляемая вне отведенных мест, в запрещенные сроки, запрещенными орудиями и способами.

3. Преступление, предусмотренное п. «а» ч. 1 ст. 258 УК, окончено с момента причинения крупного ущерба. При решении вопроса о том, является ли ущерб крупным, нужно учитывать количество добытого, поврежденного или уничтоженного, распространенность животных, их отнесение к специальным категориям, например к редким и исчезающим видам, экологическую ценность, значимость для конкретного места обитания, охотничьего хозяйства, а также иные обстоятельства содеянного.

В остальных случаях преступление окончено с момента начала выслеживания, преследования, ловли независимо от того, были ли фактически добыты дикие животные.

Департамент налоговой политики рассмотрел письмо от 26.06.2020 и сообщает следующее.

Согласно пункту 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) амортизируемым имуществом в целях главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб.

На основании пункта 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями статьи 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1.

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей (пункт 6 статьи 258 НК РФ).

Одновременно сообщаем, что по вопросам, связанным с классификацией основных средств, включаемых в соответствующие амортизационные группы, следует обращаться в Минэкономразвития России.

Заместитель директора Департамента А.А. СМИРНОВ