Суммовые разницы

Содержание

О валюте денежных обязательств

Согласно п. 1 ст. 317 ГК РФ денежные обязательства должны быть выражены в рублях.

В силу п. 3 указанной статьи использование иностранной валюты, а также платежных документов в иностранной валюте при осуществлении расчетов на территории РФ по обязательствам допускается в случаях, в порядке и на условиях, определенных законом или в установленном им порядке. Так, например, исходя из п. 1 ст. 9 Закона о валютном регулировании запрещены валютные операции между резидентами (юридическими лицами, созданными в соответствии с законодательством РФ), за отдельными исключениями, поименованными в той же норме.

При этом п. 2 ст. 317 ГК РФ гласит: в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах (экю, специальных правах заимствования и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма исчисляется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Таким образом, российские организации могут заключать договоры и вести расчеты:

  • с иностранными контрагентами в иностранной валюте;
  • с российскими контрагентами в рублях, при этом определять сумму платежа эквивалентной сумме в у. е., установленной сторонами.

Разницы, возникающие из-за изменения курсов иностранных валют или условных денежных единиц

Как правило, даты возникновения обязательств и даты их погашения не совпадают, а значит, появляются разницы вследствие изменения курсов иностранных валют или у. е.

До 2015 года в налоговом учете существовало два вида разниц, порядок определения которых несколько различался:

  • курсовые разницы – они возникали при расчетах в иностранной валюте с иностранными (как правило) контрагентами;
  • суммовые разницы – они возникали при расчетах внутри страны, если оплата производилась в рублях и сумма платежа была эквивалентна сумме в у. е., определенной сторонами договора.

Начиная с 01.01.2015 все разницы (и при расчетах в иностранной валюте, и при расчетах в рублях с привязкой к у. е.) именуются курсовыми.

Как отмечалось выше, согласно п. 3 ст. 3 Закона № 81-ФЗ доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникшие у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 1 января 2015 года, учитываются в целях налогообложения прибыли в порядке, установленном до дня вступления в силу указанного закона, то есть по правилам, действовавшим до названной даты.

Однако НК РФ не определены особенности применения термина «сделка» для целей налогообложения. Следовательно, понадобились разъяснения контролирующих органов по этому поводу. И они появились – см., например, письма Минфина России от 22.06.2015 № 03‑03‑06/1/35976, от 29.05.2015 № 03‑03‑06/1/31100, от 14.05.2015 № 03‑03‑10/27647.

В этих письмах (со ссылкой на п. 1 ст. 11 НК РФ) приводится определение, данное в ст. 153 ГК РФ: сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Далее чиновники разъясняют, что с точки зрения гражданско-правовых отношений сделкой является как заключение соглашения (у поставщика возникает обязательство по поставке товара, а у покупателя – право требовать поставить товар), так и отгрузка (у поставщика появляется право требовать оплатить товар, а у покупателя – обязанность по оплате).

Учитывая, что суммовые (курсовые) разницы имеют место только по уже возникшим обязательствам и требованиям, при определении даты заключения сделки для применения норм п. 3 ст. 3 Закона № 81-ФЗ следует ориентироваться на дату совершения операции, в результате которой появляются эти требования и обязательства (кредиторская и дебиторская задолженности).

Таким образом, если сделки, из которых вытекают требования и обязательства (кредиторская и дебиторская задолженности), совершены до 1 января 2015 года, то разницы, возникающие при дооценке (уценке) требований и обязательств, необходимо учитывать в виде суммовой разницы, если после 1 января 2015 года – в виде курсовой разницы.

Получается, что разницы будут считаться суммовыми, если две российские организации не просто до указанной даты заключили договор, стоимость которого привязана к у. е., но также у одной из сторон возникло обязательство, а у другой – требование. Например, реализация товара произошла до 01.01.2015, а его оплата –
после этой даты. В ряде случаев суммовая разница может появиться, если аванс перечислен поставщику до 01.01.2015, а отгрузка товара осуществлена уже в 2015 году.

А теперь пришло время напомнить читателям, по каким правилам возникали и учитывались для целей налогообложения прибыли суммовые и курсовые разницы до начала текущего года.

О курсовых и суммовых разницах до 2015 года

Согласно определениям, которые были даны в п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2015), курсовая разница возникала при переоценке имущества в виде валютных ценностей (исключение – ценные бумаги, номинированные в инвалюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (исключение – выданные (полученные) авансы), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к российскому рублю, установленного ЦБ РФ.

Внереализационным доходом являлась положительная курсовая разница при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке обязательств, выраженных в иностранной валюте; внереализационным расходом – отрицательная курсовая разница при уценке имущества и требований или при дооценке обязательств, выраженных в иностранной валюте.

Для целей налогообложения доходы (расходы) в инвалюте пересчитывались в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода (п. 8 ст. 271 НК РФ) или расхода (п. 10 ст. 272 НК РФ). Пересчет в рубли обязательств и требований, выраженных в иностранной валюте, а также имущества в виде валютных ценностей производился (в зависимости от того, что произошло раньше) на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода.

Что касается суммовых разниц, они имели место в случае, если сумма обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования), не соответствовала фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях. Эти разницы образовывали внереализационный доход (п. 11.1 ст. 250 НК РФ) или внереализационный расход (пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Обратите внимание

Главой 25 НК РФ не предусматривался пересчет суммовых разниц на отчетную дату (в отличие от курсовых).

Суммовая разница признавалась доходом (п. 7 ст. 271 НК РФ) или расходом (п. 9 ст. 272 НК РФ):

  • у налогоплательщика-продавца – на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты – на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;
  • у налогоплательщика-покупателя – на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты – на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.

Заметьте, в этих нормах прямо было указано на возникновение суммовых разниц в случае предварительной оплаты. На практике по данному вопросу было много споров. Как справедливо, на наш взгляд, разъясняли в своих письмах контролирующие органы, для определения и учета в налоговых целях суммовых разниц необходимо установление в договоре согласованной сторонами даты, на которую будет определяться цена (на дату отгрузки или оплаты).

Например, как отмечалось в Письме УФНС по г. Москве от 29.06.2007 № 20-12/62182, если договором предусмотрено, что поставка товара производится на условиях полной предоплаты, а цена сделки устанавливается на момент отгрузки, то может возникать суммовая разница, которая определяется на дату реализации (момент отгрузки).

Если цена сделки определяется на день предварительного (до даты реализации) платежа, суммовой разницы не возникает, так как дебиторская задолженность покупателя перед продавцом в дальнейшем (на момент реализации) не подлежит изменению.

В случаях, когда цена договора была согласована сторонами в у. е. на дату оплаты, суммовые разницы возникали только по той части стоимости товара, которая оказалась не оплаченной после получения права собственности на него (см. письма Минфина России от 30.08.2012 № 03‑03‑06/1/439, от 13.02.2012 № 03‑03‑06/1/83, УФНС по г. Москве от 11.04.2012 № 16-15/031771@).

Подводя итог вышесказанному, отметим, что после 01.01.2015 суммовые разницы по договорам, цена которых определена в у. е., возникнут в следующих случаях.

Во-первых, если отгрузка произведена до 01.01.2015, а оплата – после этой даты. Суммовая разница рассчитывается только на дату оплаты.

Во-вторых, если предоплата осуществлена до 01.01.2015, а отгрузка – после этой даты, при этом цена сделки установлена на момент отгрузки. Суммовая разница рассчитывается на дату реализации (момент отгрузки).

В обоих случаях никаких иных пересчетов (ни ежемесячных, ни на отчетную дату) в налоговом учете не производится.

На практическом примере

Рассмотрим, как на практике рассчитать суммовые разницы – 2015 в целях налогообложения и отразить их в бухгалтерском учете.

Для начала напомним читателям отдельные нормы ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», которое устанавливает особенности формирования информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях.

Как следует из п. 3 ПБУ 3/2006, разница между рублевой оценкой актива (обязательства), стоимость которого выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате (или отчетную дату данного отчетного периода) и рублевой оценкой этого же актива (обязательства) на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде (или отчетную дату предыдущего отчетного периода) считается курсовой.

В зависимости от колебаний курса (увеличения или уменьшения) курсовые разницы могут являться прочими доходами (п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации») или прочими расходами (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Исходя из отдельных пунктов ПБУ 3/2006 можно вывести следующие правила:

  • пересчет стоимости средств в расчетах (за исключением полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков) в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте и на отчетную дату (п. 7);
  • стоимость вложений во внеоборотные активы (ОС, НМА), материально-производственных запасов и других активов, не перечисленных в п. 7, принимается в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте (п. 9);
  • пересчет стоимости активов после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится (п. 10).

Добавим, датой совершения операции в иностранной валюте является день возникновения у организации права в соответствии с законодательством РФ или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции (п. 3 ПБУ 3/2006).

Итак, в бухгалтерском учете все разницы являются курсовыми – и при расчетах в иностранной валюте, и при расчетах в рублях.

Как отмечалось выше, если у организации после 01.01.2015 возникли суммовые разницы, в налоговом учете они не пересчитываются на отчетную дату (в отличие от курсовых разниц в бухгалтерском учете). Поэтому если оплата и отгрузка производятся в разные отчетные периоды, то необходимо применять ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».

Учет у поставщика

Пример 1

ООО «Альфа» (продавец) заключило с ООО «Бета» (покупатель) договор поставки товара на следующих условиях:

  • цена сделки определяется в условных денежных единицах на дату оплаты. При этом 1 у. е. соответствует 1 долл. США по официальному курсу ЦБ РФ (с округлением после запятой до одной десятой);
  • покупатель обязуется оплатить задолженность не позднее чем через два месяца после отгрузки.

25 декабря 2014 года в адрес ООО «Бета» был отгружен товар на общую сумму 118 000 у. е. (в том числе НДС – 18 000 у. е.). Денежные средства от покупателя поступили на расчетный счет ООО «Альфа» в полном объеме 25 февраля 2015 года.

Курс у. е. составил:

– на 25.12.2014 – 54,5 руб./долл. США;

– на 31.12.2014 – 56,3 руб./долл. США;

– на 31.01.2015 – 68,9 руб./долл. США;

– на 25.02.2015 – 63,5 руб./долл. США.

Промежуточная бухгалтерская отчетность в организации составляется ежемесячно.

В учете продавца будут отражены следующие записи:

Бухгалтерский учет Налоговый учет
Дебет Кредит Сумма, руб. Сумма, руб.
25.12.2014 (дата отгрузки)
Отражена выручка от реализации товара

(118 000 долл. США х 54,5 руб./долл. США)

62 90-1 6 431 000
Отражен НДС

(6 431 000 руб. х 18/118)

90-3 68-НДС 981 000
31.12.2014 (отчетная дата)
Отражена положительная курсовая разница

((56,3 руб./долл. США — 54,5 руб./долл. США) х 118 000 долл. США)

62 91-1 212 400 0
Отражено ОНО

(212 400 руб. х 20%)

68-прибыль 77 42 480
31.01.2015 (отчетная дата)
Отражена положительная курсовая разница

((68,9 руб./долл. США — 56,3 руб./долл. США) х 118 000 долл. США)

62 91-1 1 486 800 0
Отражено ОНО

(1 486 800 руб. х 20%)

68- прибыль 77 297 360
25.02.2015 (дата оплаты)
Поступила оплата от покупателя

(118 000 долл. США х 63,5 руб./долл. США)

51 62 7 493 000
Отражена отрицательная курсовая разница

((63,5 руб./долл. США — 68,9 руб./долл. США) х 118 000 долл. США)

91-2 62 637 200 0
Погашено ОНО

(637 200 руб. х 20%)

77 68-прибыль 127 440
В составе внереализационных доходов отражена суммовая разница

((63,5 руб./долл. США — 54,5 руб./долл. США) х 118 000 долл. США)

1 062 000
Погашено ОНО

(1 062 000 руб. х 20%)

77 68-прибыль 212 400 ?

Заметьте, расчет суммовой разницы в налоговом учете произведен с учетом НДС (тогда как выручка для целей исчисления налога на прибыль учитывается без НДС). Дело в том, что согласно п. 4 ст. 153 НК РФ при реализации товаров по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте или у. е., моментом определения налоговой базы является день отгрузки. Поэтому при исчислении налоговой базы иностранная валюта или условные денежные единицы пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки (передачи) товаров. При последующей оплате налоговая база не корректируется, а разницы в сумме НДС, возникающие у налогоплательщика-продавца, учитываются в составе внереализационных доходов по ст. 250 НК РФ или внереализационных расходов по ст. 265 НК РФ.

Таким образом, суммовая разница, относящаяся к сумме НДС, будет определяться по тем же правилам, что и суммовая разница, относящаяся к выручке (без учета НДС). Поэтому нет никакого смысла рассчитывать эти разницы отдельно.

Учет у покупателя

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1. Напомним, что 25 декабря 2014 года в адрес ООО «Бета» (покупатель) был отгружен товар на общую сумму 118 000 у. е. (в том числе НДС – 18 000 у. е.). ООО «Бета» перечислило денежные средства в полном объеме 25 февраля 2015 года.

Согласно договору курс у. е. составил:

– на 25.12.2014 – 54,5 руб./долл. США;

– на 31.12.2014 – 56,3 руб./долл. США;

– на 31.01.2015 – 68,9 руб./долл. США;

– на 25.02.2015 – 63,5 руб./долл. США.

В учете покупателя будут отражены проводки:

Смысл валютной переоценки

Не имеет значения, в валюте какого именно государства открыт счет и производятся операции. При выполнении учета необходимо руководствоваться положениями исключительно российского законодательства. Это значит, что валютные средства для учета должны быть пересчитаны в рублевом эквиваленте по актуальному курсу Центрального банка РФ.

Таким образом, переоценка валютных остатков – это периодическое установление рублевого эквивалента валютным средствам на счете организации по курсу Центробанка РФ.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Организации следует отобразить правила производства переоценки валютных остатков в своей учетной политике в форме внутреннего нормативного акта.

Возможные результаты переоценки

Из-за колебаний курса неизбежно будут возникать отклонения, которые можно рассчитать, сравнив показатель предыдущей переоценки с последним произведенным вычислением. Полученный результат в виде конкретной суммы может оказаться:

  • положительным – курсовая разница превышает предыдущий показатель, а значит, у фирмы образовался дополнительный доход (статья бухучета «Прочие доходы»);
  • отрицательным – из-за колебания курса фирма потеряла некоторую долю средств (отражается в «Прочих затратах»).

Временные рамки для переоценки

Даты, когда нужно пересчитать имеющуюся на счете валюту на рубли, следующие:

  • в день, когда была совершена операция внесения или снятия валюты;
  • в день, когда составляется бухгалтерский отчет;
  • в последний день каждого календарного месяца.

Курсовой показатель Центробанка Российской Федерации на означенную дату является основанием для исчисления переоценки валютного остатка на счете организации.

Бухучет при валютной переоценке

Для осуществления учетных бухгалтерских операций, касающихся движения валюты, существует счет 52 «Валютные счета», имеющий 2 субсчета для расчетов внутри страны и за границей РФ. Рассмотрим, как формируется баланс при различных операциях с валютой: напомним, отражать их необходимо исключительно в рублях.

Проводки при покупке валюты

Организации могут покупать валюту других государств для различных целей, зачисляя ее на свой валютный счет. При этом в бухгалтерских проводках будут сделаны следующие записи:

  • дебет 57 «Переводы», кредит 51 «Расчетный счет» – со счета организации перечисляются финансы на покупку валюты;
  • дебет 52.1 «Валютные счета», кредит 57 «Переводы в пути» – зачисление купленной валюты на спецсчет фирмы;
  • дебет 10 «Материалы», кредит 57 «Переводы в пути» – отражение результата переоценки валютного остатка на счете (разница между курсом ЦБ РФ и покупочным курсом), а также отдельной проводкой – учет банковской комиссии;
  • дебет 51 «Расчетный счет», кредит 57 «Переводы в пути» – зачисление неиспользованных средств.

Если покупается валюта не для расчетов по импорту, то проводка проще:

  • дебет 57 «Переводы», кредит 51 «Расчетный счет» – перечисление денег за приобретение валюты;
  • дебет 52.1 «Валютные счета», кредит 57 «Переводы в пути» – зачисление средств на транзитный счет;
  • дебет 91.2 «Прочие расходы», кредит 51 «Расчетный счет» – средства, выплачиваемые банку в качестве вознаграждения.

Далее отражается результат переоценки. Если он положительный, проводка производится на счет «Прочие доходы» (дебет 57, кредит 91.1), а при отрицательном – на счет «Прочие расходы» (дебет 91.2, кредит 57).

В последний день месяца переоценка валютных остатков отражается:

  • в случае прибыли — по дебету 91.9, кредиту 99;
  • в случае убытка — по дебету 99, кредиту 91.9.

Проводки при получении валюты от контрагентов

Если фирма получила валюту в качестве уплаты за товары или услуги от иностранных партнеров, эти деньги должны быть зачислены на транзитный счет (дебет 52.1, кредит 62).

ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! 50% от полученных таким образом валютных средств организация обязана реализовать внутри страны. Нарушение этого требования чревато штрафом в сумме нереализованной валюты.

Проводки при расчетах в валюте

Купив валюту, фирма может использовать ее на разрешенные законодательством цели:

  • оплачивать обязательства по иностранным договорам (дебет 60, кредит 52.1);
  • выдавать зарубежные командировочные (дебет 50, кредит 52.1);
  • гасить валютные кредиты (дебет 66, кредит 52.1).

Реализация валютной выручки

Как упоминалось выше, половину валютной выручки нужно продать на внутреннем рынке, если в течение недели эти средства не ушли на расчеты с иностранными партнерами. В балансе это нужно отразить следующим образом:

  • дебет 57, кредит 52.1 – направление валютных средств на реализацию;
  • дебет 51, кредит 91.1 – зачисление вырученных за валюту сумм на счет;
  • дебет 91.1, кредит 57 – списание реализованных валютных средств;
  • дебет 91.2, кредит 51 – учет реализационных расходов.

Нереализованная часть валютной выручки вносится на счет путем проводки: дебет 52.1, кредит 52.1.2.

Переоценка остатков инвалюты при покупке

Приобретение компаниями инвалюты необходимо для развития бизнеса, к примеру, для того, чтобы импортировать товары. В бухучете следует формировать такие проводки:

Дебет Кредит
57 51 Для приобретения инвалюты перечислены средства
52 (1-3) 57 Инвалюта зачислена на спецсчет
10 57 Отражение переоценки валютных остатков (разница курсов Центробанка и покупки)
91.2 57 Учет банковской комиссии
51 57 Зачисление неиспользованных сумм

В случае, когда инвалюта покупается не для осуществления операций по импорту, в бухучете следует записать:

Дебет Кредит
57 51 Средства для закупки инвалюты перечислены
52 (1-3) 57 Деньги на транзитный счет зачислены
91.2 51 Выплачено вознаграждение банку

В дальнейшем отражается финансовый результат от проведенной операции:

  • Когда курс Центробанка меньше по отношению к курсу покупки, разница (курсовая) учитывается как составная издержек:

Дт 91.2 Кт 57

Сумма снижает прибыль компании.

  • Операционный доход появляется при условии, что котировка ЦБ превышает курс закупки:

Дт 57 Кт 91.1

Прибыль компании растет.

Пример 1. Компания «Маттиола» купила $4500. Цель приобретения валюты – выплата сотрудникам, отправляющимся за рубеж, командировочных.

Банку перечислено 265,5 тыс. RUB.

Банк приобрел $ по курсу 57,3 руб./доллар. За проведенную операцию он списал комиссию:

(265 500/4500 – 57,3)·4500 = 7 650 руб.

На тот день, когда проводилась операция, курс Центробанка составил 56,8 руб./доллар. Читайте также статью: → «Порядок учета иностранной валюты: проводки, возможные ошибки»

Переоценку остатков инвалюты нужно оформить так:

Дебет Кредит Сумма, тыс. руб. Описание
57 51 265,50 Деньги для закупки инвалюты перечислены
52.1 (2-3) 57 255,60 (4500·56,8) Зачисление на транзитный счет приобретенной инвалюты
91.2 57 7,650 Комиссия банка
91.2 57 2,250

((57,3-56,8)·4500)

Отмечена курсовая разница

Купленную валюту предприятие вправе направить на:

  • Оплату договоров, заключенных с зарубежными контрагентами:

Дт 60 Кт 52 (1-3)

  • Финансирование расходов на рабочие поездки за рубеж. Валюту, поступившую в фирму в кассу, отражают так:

Дт 50 Кт 52 (1-3)

  • Погашение кредитов, полученных в инвалюте:

Дт 66 Кт 52 (1-3)

Важно! Покупая инвалюту, необходимо проводить учет возникающей курсовой разницы.

★ Книга-бестселлер «Бухучет с нуля» для чайников (пойми как вести бухгалтерский учет за 72 часа) куплено > 8000 книг

Курсовые разницы в налоговом учете

Полученный от пересчета валютных остатков доход не относится к прибыли от продажи продукции. Логично, что он не является объектом налогообложения по НДС.

Компания осуществляет переоценку остатков инвалюты в зависимости от используемого способа бухучета ценностей.

Как именно колебание валютной котировки отражается в учете НДС, показано в таблице:

Особенности оплаты Налоговый учет и бухучет выручки НДС
Полная оплата после отправки товара на дату перехода прав владения товаром Пересчет отсутствует
Полная предоплата день появления авансовых средств на счету
Оплата частичная на дату получения частичной оплаты + на день, когда товар переходит в собственность

Пример № 3. Товар на €12 000 отгрузили 2 ноября (курс 74,2256), а оплатили 26 ноября (курс 75,1258). НДС по ставке 18% должен оплачиваться в следующем размере при использовании метода:

  • начислений 160 327,30 (12 000·74,2256·0,18)
  • кассового 162 271,72 (12 000·75,1258·0,18)

Разницы курсов учитываются во внереализационных доходах (расходах) точно так, как в бухучете. Значит, когда они положительные, то входят в сумму, облагаемую налогом на прибыль.

Валютные доходы при УСН и ОСНО

Упрощенцы беспрепятственно открывают валютные счета для расчетов с зарубежными партнерами.

При УСНО доходы и расходы в инвалюте пересчитываются в RUB по курсу Центробанка, задействованному на соответствующие даты.

Согласно НК, упрощенцы не обязаны:

  • проводить переоценку остатков инвалюты по причине изменения котировки;
  • осуществлять бухучет издержек и доходов от подобного пересчета.

Поэтому, в отличие от компаний на ОСНО, у упрощенцев:

  • не возникает сумм в виде положительных (либо отрицательных) курсовых разниц.
  • доходы и издержки устанавливаются единожды – на дату возникновения доходов или проведения затрат.

Объяснением таких особенностей служит кассовый метод, который является базой УСН.

Важно! Валютная выручка подлежит пересчету в RUB по курсу Центробанка действительному в день включения ее в доходы. Она зачислятся на транзитный (не текущий) валютный счет. Авансовые суммы в инвалюте включаются в доходы аналогично.

В издержки компании, появившиеся из-за валютных займов и кредитов, входят:

  • проценты, которые регулярно нужно платить;
  • образовавшиеся по причине переоценки начисленных %% курсовые разницы;
  • минусовые разницы между котировками Центробанка и внутреннего рынка, которые возникают при закупке инвалюты, необходимой для своевременного исполнения договоренностей по займу;

Дополнительные затраты, связанные с расходами по договорам поручительства, страхованию кредитных рисков, банковских гарантий, также включаются в этот перечень.

Правила переоценки валютных остатков

Чтобы переоценку валютных средств осуществить согласно предписаниям, следует придерживаться таких правил:

  • Каждую операцию в инвалюте, проводимую с участием финучреждений, следует непременно заносить в ежедневный бухгалтерский баланс в рублях.

Но для проведения контроля и анализа разрешено применение учетных регистров транзакций и программных средств в инвалюте. Банк предоставляет своим клиентам бивалютные выписки.

  • Пересчет необходим для всех входящих остатков на валютных счетах. Исключениями выступают суммы предоплаты за товар (выданные или полученные), авансов за услуги или выполненный комплекс работ. Для их отражения следует использовать балансовые счета учета взаиморасчетов, которые проводятся по операциям с партнерами.
  • В том случае, когда оформление аналитических счетов осуществляется только в иностранной валюте, остатки каждого согласующего балансового счета отражаются в рублях по курсу ЦБ одновременно в:
  • бухгалтерских регистрах;
  • формах аналитического и синтетического бухучета.

Такой порядок необходим для последующей сверки учетных документов. Читайте также статью: → «Порядок ревизии денежных средств и ценностей: отчетность, сроки, проводки»

Популярные вопросы

Вопрос 1. Включается ли в налогооблагаемую базу по НДС курсовая разница?

Ответ: Курсовые разницы, которые неизбежно появляются при пересчете валютных остатков, признаются в налоговом учете доходом внереализационным, а не от реализации. Поэтому их сумма не включается в базу обложения НДС.

Вопрос 2. Нужно ли рассчитывать параллельно с курсовыми разницами еще и разницы суммовые?

Ответ: Понятие суммовых разниц из НК исключено еще в 2015 г. Все разницы, возникающие при пересчете остатков валюты принято считать курсовыми.

Вопрос 3. Когда появляется курсовая разница?

Ответ: Она образовывается как итог переоценки валютных обязательств и активов на дату:

  • Отчетную;
  • Погашения обязательства.

Вопрос 4. Какая курсовая разница наиболее распространенная и самая простая?

Ответ: К таковой относится разница, появляющаяся при переоценке валютных остатков на счете компании.

Вопрос 5. Как провести пересчет, если стоимость обязательств или активов выражена в инвалюте, курс которой ЦБ не предусматривает?

Ответ: Используется котировка Центробанка $ США к RUB и нестандартной инвалюты к доллару. Можно учесть данные информационных систем, таких как Bloomberg или Reuters.

Во времена развития хозяйственных связей с зарубежными компаниями, отечественные предприниматели открывают счета в инвалюте. Финансовым работникам приходится близко знакомиться с тем, что такое переоценка валютных остатков, курсовая разница, а значит, уметь правильно отражать их в учетных документах.

Оцените качество статьи. Мы хотим стать лучше для вас:
Если вы не нашли ответ на свой вопрос, то вы можете получить ответ на свой вопрос позвонив по номерам ⇓
Юридическая Консультация бесплатная
Москва, Московская область звоните: +7 (499) 288-17-58

Звонок в один клик
Санкт-Петербург, Ленинградская область звоните: +7 (812) 317-60-16

Звонок в один клик
Из других регионов РФ звоните: 8 (800) 550-34-98

Звонок в один клик

Переоценка валюты в бухгалтерском учете

Вне зависимости от того, в валюте какого иностранного государства резидент открыл счет в российском банке, он обязан вести учет в соответствии с российским законодательством.

Как уже было указано выше, российский рубль является единственной денежной единицей, в которой российским организациям и предприятиям надлежит вести бухгалтерский учет. Следовательно, имеющаяся на счетах соответствующего лица валюта подлежит пересчету в национальную валюту РФ по установленному ЦБ курсу.

Как правило, сроки для переоценки валютных средств таковы:

  • дата совершения операции;
  • последний день месяца.

Именно на эти даты и осуществляется пересчет по соответствующему курсу, установленному ЦБ на эту дату.

Пересчет необходимо осуществлять в отношении как поступившей на счет валюты, так и дебиторской задолженности.

Колебания курса российской национальной валюты по отношению к курсу валют зарубежных государств неизбежно повлечет возникновение курсовой разницы, которая выявится в виде конкретной суммы по результатам произведенной переоценки валюты.

Результат пересчета может быть:

  • с положительной разницей. В этом случае разница учитывается в прочих доходах;
  • с отрицательной разницей. В этом случае разница относится в учете на прочие затраты.

При переоценке валютных остатков в учете делаются проводки:

  • при положительной разнице: Дт 57- Кт 91-1;
  • при отрицательной разнице: Дт 91-2 – Кт 57.

Правила рассматриваемой переоценки целесообразно отразить в учетной политике организации.

Переоценка валютных остатков в налоговом учете

Пересчитывать валюту необходимо и в целях налогового учета.

Сроки переоценки в налоговом учете не отличаются от бухгалтерского учета, пересчет производится аналогичным образом:

  • либо переоценка на день осуществления операции;
  • либо переоценка валюты на конец месяца.

В результате проведенной переоценки за счет волатильности курса рубля возникает:

  • либо положительная разница. В этом случае разница учитывается во внереализационных доходах. Возникновение внереализационных доходов влечет увеличение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налогу в связи с применением «упрощенки»;
  • либо отрицательная разница. В этом случае разница учитывается в составе внереализационных затрат при расчете налога на прибыль. В расчете «упрощенки» отрицательная разница от переоценки валютных ценностей не учитывается (Письмо Минфина от 25.07.2012).

Таким образом, приходим к выводу, что переоценка валюты в бухгалтерском и налоговом учете имеет большое значение, т.к. влечет фиксирование возникновения на определенную дату дополнительных доходов или расходов (в зависимости от того, с каким результатом исчислена курсовая разница).

Курсы валют по отношению к рублю, установленные ЦБ на конкретную дату, являются основой для расчета переоценки валютных средств как в налоговом, так и бухгалтерском учете.

оглавление Как загрузить курсы валют?

Налогообложение курсовых разниц, возникающих при переоценке имущества и обязательств

В соответствии со ст. 11 Закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» оценка имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу, устанавливаемому Национальным банком Республики Беларусь, на дату совершения хозяйственной операции.

Поскольку курс иностранных валют к белорусскому рублю постоянно меняется, то при пересчете возникают курсовые разницы.

Основными нормативными документами, регулирующими порядок отражения курсовых разниц являются:

— Декрет Президента Республики Беларусь от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц» (далее — Декрет № 15);

— Положение по бухгалтерскому учету имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденное постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.07.2000 № 78 (далее — Положение № 78);

— постановление Совета Министров Республики Беларусь от 13.12.2000 № 1897 «Об особенностях отнесения коммерческими организациями на финансовые результаты курсовых разниц, учтенных в расходах и доходах будущих периодов» (далее — Постановление № 1897).

Курсовая разница — это разница между оценкой в денежной единице Республики Беларусь соответствующих имущества или обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату расчета или дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и оценкой в денежной единице Республики Беларусь этих имуществ и обязательств, исчисленной по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период (п. 7 Положения № 78).

В соответствии с Декретом № 15 возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте разницы относятся:

  • 1) организациями, финансируемыми из бюджета, — на увеличение или уменьшение источников финансирования;
  • 2) некоммерческими организациями и индивидуальными предпринимателями — на увеличение или уменьшение их доходов и расходов;
  • 3) коммерческими организациями:

— по дебиторской задолженности по вкладам в уставный фонд организации — на увеличение или уменьшение резервного фонда;

— по резервам, создаваемым в иностранной валюте в соответствии с законодательством, и средствам целевого финансирования, полученным в иностранной валюте, — на увеличение или уменьшение этих резервов и средств целевого финансирования;

— во всех остальных случаях — на расходы и доходы будущих периодов (бухгалтерские счета 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов».

Согласно Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 № 89 (далее — Инструкция по применению Типового плана счетов), списываемые курсовые разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств, со счетов доходов и расходов будущих периодов отражаются на сч. 92 «Внереализационные доходы и расходы». Именно та сумма курсовых разниц, которая списывается в состав внереализационных доходов и расходов, будет учитываться в целях налогообложения.

В соответствии с п. 1.3 Декрета № 15 и п. 13 Положения № 78 курсовые разницы, учтенные на сч. 97 «Расходы будущих периодов», списываются в следующем порядке.

По кредиторской задолженности, возникшей: при приобретении сырья, материалов, товаров, работ, услуг — на финансовые результаты деятельности организаций ежемесячно в размере не более 10 % от фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг); при осуществлении капитальных вложений в основные средства или нематериальные активы:

а) до ввода (передачи) объектов основных средств или нематериальных активов в эксплуатацию — ежемесячно на стоимость капитальных вложений.

В соответствии с Инструкцией о порядке переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства статистики и анализа Республики Беларусь от 20.11.2006 № 199/139/185/34 (далее — Инструкция по переоценке), курсовые, суммовые разницы, расходы, связанные с покупкой валюты для расчетов с поставщиками и подрядчиками, являются обособленно учитываемыми затратами.

Переоценка индексным методом не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования, первоначальная стоимость которых была увеличена за счет включения затрат, обособленно учитываемых в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки, осуществляется в следующем порядке:

по неустановленному оборудованию, числящемуся в бухгалтерском учете на дату предыдущей переоценки, их первоначальная стоимость (без учета обособленно учитываемых затрат) умножается на коэффициент графы 1 таблицы коэффициентов. Затем прибавляются затраты, обособленно учитываемые в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки;

по неустановленному оборудованию, принятому к бухгалтерскому учету в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки, их первоначальная стоимость, установленная в соответствии с законодательством при принятии к бухгалтерскому учету (без учета обособленно учитываемых затрат), умножается на коэффициент, соответствующий дате принятия к бухгалтерскому учету. Затем прибавляются затраты, обособленно учитываемые в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки;

по объектам незавершенного строительства коэффициент применяется к стоимости каждого вида работ и затрат в зависимости от даты их выполнения (без учета обособленно учитываемых затрат). Затем прибавляются затраты, обособленно учитываемые в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки;

б) после ввода (передачи) объектов основных средств или нематериальных активов в эксплуатацию в конце отчетного года на стоимость объектов основных средств.

Инструкцией по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.12.2001 № 118 (в редакции постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 № 183) определено, что первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств изменяется в связи с включением в конце отчетного года в стоимость объектов основных средств обособленно учитываемых в течение отчетного года в качестве капитальных вложений:

курсовых разниц от переоценки кредиторской задолженности перед поставщиками (подрядчиками), после ввода объектов основных средств в эксплуатацию:

  • · суммовых разниц, возникающих от погашения кредиторской задолженности перед поставщиками (подрядчиками) после ввода объектов основных средств в эксплуатацию;
  • · расходов, связанных с покупкой валюты для расчетов с поставщиками (подрядчиками), после ввода объектов основных средств в эксплуатацию.

В соответствии с п. 23 Инструкции о переоценке переоценка индексным методом основных средств, первоначальная стоимость которых была увеличена за счет включения затрат, обособленно учитываемых в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки, осуществляется в следующем порядке:

  • · по основным средствам, числившимся в бухгалтерском учете на дату предыдущей переоценки, их первоначальная стоимость (без учета затрат, обособленно учитываемых в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки) умножается на коэффициент графы 1 таблицы коэффициентов;
  • · по основным средствам, принятым к бухгалтерскому учету в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки, их первоначальная стоимость, установленная в соответствии с законодательством при принятии к бухгалтерском учету (без учета затрат, обособленно учитываемых в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки), умножается на коэффициент, соответствующий дате принятия основных средств к бухгалтерскому учету.

Полученная после индексации стоимость определяется в качестве восстановительной стоимости объекта основных средств, если она превысит его первоначальную стоимость до переоценки, увеличенную за счет включения затрат, обособленно учитываемых в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки. В ином случае в качестве восстановительной стоимости объекта определяется его первоначальная стоимость до переоценки, увеличенная за счет включения затрат, обособленно учитываемых в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки.

По основным средствам, первоначальная стоимость которых была увеличена в результате списания затрат, обособленно учитываемых в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки в качестве амортизируемой стоимости на год, следующий за отчетным, устанавливается их остаточная стоимость после переоценки (с соответствующим расчетом остаточных нормативных сроков службы и/или остаточных сроков полезного использования).

Таким образом, курсовые разницы, возникающие при осуществлении капитальных вложений в основные средства или нематериальные активы, включаются в стоимость внеоборотных активов и будут уменьшать налогооблагаемую прибыль посредством включения в состав затрат начисляемой амортизации;

— по кредитам в иностранной валюте, полученным под гарантию Правительства Республики Беларусь и не возвращенным в установленные сроки, — за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации. Данные суммы курсовых разниц не принимаются для целей исчсиления налога на прибыль.

Курсовые разницы, учтенные на сч. 98 «Доходы будущих периодов», по мере списания денежных средств с валютных счетов в банках, выдачи их из кассы организации в результате проведения расчетов, продажи иностранной валюты, а также по мере проведения расчетов по дебиторской задолженности списываются на финансовые результаты деятельности организаций ежемесячно в размере не менее 10 % от фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг), но не более суммы курсовых разниц, учтенных в составе доходов будущих периодов.

Остатки курсовых разниц на конец отчетного года по субсчету «Курсовые разницы» сч. 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов» подлежат списанию в следующем отчетном году.

В соответствии с п. 1.3.1 и 1.3.2 Декрета № 15 базой для определения размера списания курсовых разниц на финансовые результаты деятельности организаций является фактическая себестоимость реализованной продукции (работ, услуг). Для определения размера списания суммы курсовых разниц на финансовые результаты предприятия, учтенной на сч. 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов», она берется за отчетный месяц, в котором производится списание этих разниц. В случае если в отчетном месяце отсутствует реализация продукции (работ, услуг), то предприятие не производит списания на финансовые результаты сумм курсовых разниц, учтенных на сч. 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов».

Это объясняется тем, что согласно п. 1.3.1 и 1.3.2 Декрета № 15 размер отнесения на финансовые результаты суммы курсовых разниц ежемесячно определяется исходя из фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг). При отсутствии факта реализации у предприятия, в том числе и у торгового, отсутствует база для определения размера списываемых на сч. 92 «Внереализационные доходы и расходы» курсовых разниц.

Пример

У предприятия на текущем валютном счете имеются валютные средства в сумме 1000 долларов США. Валюта переоценивается на 30.04.2007 г., т.е. на дату составления бухгалтерской отчетности по курсу 2143 руб. за 1 доллар США. По прошествии двух месяцев выручка от реализации продукции на предприятии отсутствует. Курс валюты на 30.06.2007 г. — 2145 руб. за 1 доллар США.

Так как на предприятии в течение двух месяцев отсутствовала выручка от реализации продукции, а следовательно, не формировался такой показатель, как себестоимость реализованной продукции, то в мае — июне списание курсовых разниц на финансовые результаты не производится.

В учетной политике целесообразно закрепить размер списания курсовых разниц в том случае, если он для списания разниц по кредиторской задолженности будет менее 10 %, а по дебиторской задолженности — более 10 % от фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг). Также допускается ежемесячное установление конкретного размера списания курсовых разниц (в пределах допустимого законодательством) с закреплением в приказе руководителя.

В связи с разделением учета на бухгалтерский и налоговый показатель фактической себестоимости в бухгалтерском учете и затрат, учитываемых при определении налогооблагаемой прибыли, может различаться. Однако так как в Декрете № 15 указан показатель фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг), то при определении размера курсовых разниц, относимых на внереализационные доходы и расходы, необходимо использовать показатель себестоимости в целях бухгалтерского учета.

Организации, занятые производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, используют показатель фактической себестоимости реализованной продукции.

Организации, занятые торговой, снабженческой, сбытовой деятельностью, используют в качестве показателя фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) покупную стоимость реализованных товаров и сумму издержек обращения, приходящуюся на эти товары.

Постановлением № 1897 установлено, что коммерческие организации вправе ежемесячно списывать на финансовые результаты своей деятельности учтенные в составе расходов и доходов будущих периодов курсовые разницы в размере 100 % наименьшей суммы остатка курсовых разниц, отраженных в составе расходов и доходов будущих периодов на конец отчетного месяца, а оставшуюся сумму указанных курсовых разниц — в порядке, установленном п. 1.3.1 и абз. 1 и 2 п. 1.3.2 Декрета № 15.

Однако необходимо учитывать, что исполнение положений Постановления № 1897 не является обязательным для организаций. Коммерческие организации, не руководствующиеся Постановлением № 1897 или пользующиеся его положениями не на каждую отчетную дату (из-за отсутствия остатков курсовых разниц одновременно по сч. 97, 98), списывают курсовые разницы в соответствии с Декретом № 15.

Согласно Постановлению № 1897 списанию подлежат только курсовые разницы, возникшие у коммерческих организаций от переоценки кредиторской задолженности в иностранной валюте (по расчетам с поставщиками и подрядчиками за товары, работы, услуги; с работниками организаций по подотчетным суммам; по кредитам банков; займам других организаций; по расчетам с другими кредиторами) при приобретении сырья, материалов, товаров, оказании организации работ, услуг, а также курсовые разницы, возникшие от переоценки иностранной валюты (на счетах в банках, в кассах организаций, в пути) и дебиторской задолженности в иностранной валюте (по расчетам с покупателями и заказчиками за товары, работы, услуги; с работниками организаций по подотчетным суммам; по расчетам с другими дебиторами).

Остатки курсовых разниц по субсчету «Курсовые разницы» сч. 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов», не списанные в установленном порядке в одном отчетном периоде, переходят в следующий отчетный период. Таким образом, списанию согласно Постановлению № 1897 подлежат курсовые разницы, аккумулированные на сч. 97, 98 нарастающим итогом и не списанные на отчетную дату (последний календарный день месяца).

В соответствии с Постановлением № 1897 из суммы курсовых разниц, числящейся на отчетную дату по кредиту сч. 98-5 «Курсовые разницы», и общей суммы курсовых разниц, числящейся на отчетную дату по дебету сч. 97-11 «По сырью, материалам» и 97-12 «По товарам, работам, услугам», определяют наименьшую. Курсовые разницы подлежат списанию на финансовые результаты деятельности организации в размере 100 % наименьшей суммы.

В соответствии с п. 2. ст. 2 Закона Республики Беларусь «О налогах на доходы и прибыль» облагаемая налогом прибыль исчисляется исходя из суммы прибыли от реализации товаров (работ, услуг), иных ценностей (включая основные средства, товарно-материальные ценности, нематериальные активы, ценные бумаги), имущественных прав и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств в порядке, установленном законодательством, включаются в состав соответственно доходов и расходов от внереализационных операций для целей налогообложения.

Налогообложение расходов, связанных с покупкой иностранной валюты

Расходами, связанными с покупкой иностранной валюты, является разница между курсом покупки и официальным курсом Национального банка Республики Беларусь на момент покупки.

Данные расходы по покупке иностранной валюты списываются в следующем порядке.

1. В случае приобретения иностранной валюты для расчетов за сырье, материалы, товары, работы, услуги:

— в пределах суммы, относящейся к сумме, эквивалентной произведенной обязательной продаже иностранной валюты в отчетном году, — на себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу «Прочие затраты» (сумма уменьшает налогооблагаемую прибыль);

— в оставшейся сумме — ежемесячно за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации (на внереализационные расходы, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль).

В случае приобретения иностранной валюты для расчетов при осуществлении вложений в основные средства или нематериальные активы, другие внеоборотные активы:

— до ввода (передачи) объектов основных средств или нематериальных активов, других внеоборотных активов в эксплуатацию — на стоимость вложений;

— после ввода (передачи) объектов основных средств или нематериальных активов в эксплуатацию в конце года данные расходы относятся на увеличение объектов основных средств.

Порядок списания данных расходов при переоценке основных средств изложен в предыдущем разделе.

В случае приобретения иностранной валюты для осуществления расчетов во всех остальных случаях учтенная сумма расходов ежемесячно списывается за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации (на внереализационные расходы, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль).

На практике расходы, связанные с покупкой иностранной валюты, могут возникать у организации при приобретении различных видов иностранной валюты. На счет организации также может поступать валютная выручка в различных видах иностранной валюты.

Для того чтобы определить сумму расходов, которые следует отнести на себестоимость продукции (работ, услуг), необходимо в первую очередь выбрать валюту, в которую для сопоставимости будет пересчитываться и сумма купленной иностранной валюты, и сумма обязательной продажи. Как правило, этим эквивалентом служит доллар США. Выбранный способ распределения расходов по покупке валюты должен быть оговорен в учетной политике предприятия.

Определяя сумму расходов, которую необходимо отнести на себестоимость продукции (работ, услуг), следует сопоставить сумму обязательной продажи с суммой купленной иностранной валюты (суммы рассчитываются в валюте-эквиваленте). В случае если сумма обязательной продажи (с учетом переходящих остатков) больше, чем сумма купленной иностранной валюты в данном отчетном месяце, то вся сумма расходов по приобретению иностранной валюты списывается на счета учета себестоимости продукции (работ, услуг). Превышение суммы обязательной продажи над суммой покупки валюты в отчетном месяце переходит для участия в расчете на следующий месяц. Если сумма обязательной продажи, которая участвует в расчете, меньше, чем сумма купленной иностранной валюты, то сумма расходов, подлежащая отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг), определяется умножением суммы расходов по приобретению иностранной валюты за отчетный месяц на частное от деления суммы обязательной продажи (с учетом переходящих остатков) на сумму купленной иностранной валюты за отчетный месяц.

Также следует проводить корректировку сумм, списанных на счет собственных средств организации, с отнесением расходов по покупке валюты на себестоимость в случаях, когда в следующих отчетных периодах данного отчетного года сумма обязательной продажи (эквивалент) превысит сумму приобретенной валюты.

В случаях, когда покупка иностранной валюты происходит по курсу ниже курса Национального банка, возможны два варианта учета:

  • 1) отрицательные разницы отражаются на том же бухгалтерском счете, что и положительные, но обратной записью.
  • 2) доходы, образовавшиеся при покупке иностранной валюты, можно расценить как внереализационные доходы, которые в соответствии с Инструкцией по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета отражаются на счете 92 «Внереализационные доходы и расходы». (сумма учитывается при налогообложении).

Оба варианта учета не противоречат требованиям нормативных актов, поэтому организации вправе самостоятельно закрепить в учетной политике методику учета списания таких разниц.

Расходы, связанные с покупкой иностранной валюты, в части комиссионного вознаграждения банку списываются в зависимости от назначения купленной иностранной валюты — на увеличение стоимости товарно-материальных ценностей, основных средств, на издержки производства (обращения), источники собственных средств и др.

Налогообложение при продаже иностранной валюты

При продаже иностранной валюты, как правило, возникают не курсовые разницы, а разница между официальным курсом на дату продажи и курсом, по которому валюта продана.

Операции по продаже иностранной валюты отражаются в бухгалтерском учете с использованием сч. 91 «Операционные доходы и расходы». По кредиту сч. 91-1 «Операционные доходы» отражается сумма в денежной единице Республики Беларусь, причитающаяся за проданную иностранную валюту по курсу ее продажи.

По дебету сч. 91-2 «Операционные расходы» отражаются стоимость проданной иностранной валюты, пересчитанная в денежную единицу Республики Беларусь по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату ее продажи, а также расходы, связанные с продажей иностранной валюты.

На сч. 91-9 «Сальдо операционных доходов и расходов» фиксируется финансовый результат от продажи валюты (разница между оборотами по кредиту сч. 91-1 и дебету сч. 92-2).

Согласно Закону о налоге на прибыль прибыль (убыток) от реализации иных ценностей (кроме товаров (работ, услуг), основных средств) определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой, полученной от их реализации, и затратами по производству и реализации этих ценностей, учитываемыми при налогообложении в соответствии со ст. 3 Закона о налоге на прибыль, а также суммами налогов и сборов, уплачиваемых из выручки от реализации.

Таким образом, финансовый результат, полученный от продажи иностранной валюты, будет учитываться при налогообложении.

В деятельности многих организаций возникают договорные отношения с иностранными партнерами.

Это влечет за собой возникновение взаиморасчетов в валюте и, как следствие, приводит к появлению курсовых разниц для целей бухгалтерского и налогового учета.

Положения действующего законодательства не ограничивают компании в валютных взаиморасчетах с иностранными партнерами, что напрямую предусмотрено в п.1 ст.6 закона №173-ФЗ, в соответствии с которым валютные операции между резидентами и нерезидентами РФ осуществляются без ограничений.

При этом, в соответствии с положениями ст.9 закона №173-ФЗ, операции в иностранной валюте между резидентами РФ запрещены.

Однако, в соответствии с п.2 ст.317 Гражданского кодекса, в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, «специальных правах заимствования» и др.).

В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Таким образом, положениями действующего законодательства запрещены расчеты в иностранной валюте между российскими организациями, но разрешены расчеты в рублевом эквиваленте любой иностранной валюты (условных единицах).

Чтобы обезопасить себя от колебаний курса рубля и больше всего – от резкого его падения, российские компании могут, при заключении договоров, определять цену договора в условных единицах.

Данный вид договорных отношений приводит к возникновению взаиморасчетов между организациями в условных единицах, из за чего, в свою очередь, возникают суммовые разницы для целей налогового учета.

В бухгалтерском учете все обстоит несколько иначе. Понятие суммовых разниц давно уже исключено изо всех положений по бухгалтерскому учету.

А при возникновении расчетов в условных единицах необходимо руководствоваться ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (утверждено Приказом Минфина от 27.11.2006г. №154н).

В соответствии с п.1 ПБУ 3/2006, это ПБУ устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях, организациями, являющимися юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением кредитных организаций и государственных/муниципальных учреждений).

Согласно положению п.3 ПБУ 3/2006, курсовая разница — разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте

  • на дату исполнения обязательств по оплате,
  • отчетную дату данного отчетного периода,

и рублевой оценкой этого же актива или обязательства:

  • на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде,
  • отчетную дату предыдущего отчетного периода.

Различия между налоговым и бухгалтерским учетом суммовых/курсовых разниц,

обусловлены различиями в методологии учета этих разниц для целей налогового и бухгалтерского учета.

И отличия терминологии, используемой в БУ и НУ, работу бухгалтеру не облегчают.

В статье речь пойдет об особенностях налогового учета суммовых и курсовых разниц.

ВОЗНИКНОВЕНИЕ КУРСОВЫХ И СУММОВЫХ РАЗНИЦ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

В соответствии с требованиями п.1 ст.8 закона 129-ФЗ, бухгалтерский учет имущества, обязательств, хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации — в рублях.

Так же ситуация обстоит и с налоговым учетом. Он тоже осуществляется в рублях РФ.

На основании п.2. ст.11 закона 129-ФЗ, бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в иностранной валюте ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ на дату совершения операции.

В случаях, когда такой пересчет производится не только на дату совершения операции, но и на отчетную дату (или любую иную) и курс пересчета валюты/условной единицы при этом меняется – появляются суммовые и курсовые разницы.

Возникшие курсовые и суммовые разницы влияют на доходы и расходы организации, увеличивая либо одно, либо другое.

Таким образом, курсовые и суммовые разницы являются видами доходов или расходов организации для целей налогового учета.

При этом, при использовании налогоплательщиком различных методов налогового учета по налогу на прибыль:

  • метода начисления,
  • кассового метода,

учет курсовых и суммовых разниц, для целей налогового учета, будет различным.

ПОЛОЖЕНИЯ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА, РЕГЛАМЕНТИРУЮЩИЕ ПОРЯДОК УЧЕТА КУРСОВЫХ И СУММОВЫХ РАЗНИЦ (НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ)

Для целей налогового учета курсовых и суммовых разниц необходимо руководствоваться положениями Налогового кодекса.

Так, в соответствии с п.11 ст.250 НК РФ, внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки:

  • имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте),
  • требований/обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов полученных и выданных),

в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного Центральным банком РФ.

Положительной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при дооценке:

  • имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте),
  • требований, выраженных в иностранной валюте,

либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств;

В соответствии с п11.1 ст.250 НК РФ, внереализационными доходами налогоплательщика признаются так же доходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших:

  • обязательств,
  • требований,

рассчитанная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации/оприходования:

  • товаров,
  • работ,
  • услуг,
  • имущественных прав,

не соответствует фактически поступившей или уплаченной сумме в рублях.

В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

К таким расходам относятся:

1. Расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки:

  • имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте),
  • требований/обязательств,

стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением выданных и полученных авансов) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного Центральным банком РФ (пп.5 п.1 ст.265 НК РФ).

При этом, о

трицательной курсовой разницей, для целей налога на прибыль, признается курсовая разница, возникающая при уценке:

  • имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте),
  • требований, выраженных в иностранной валюте,

или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

2. Расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших:

  • обязательств,
  • требований,

рассчитанная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации/оприходования:

  • товаров,
  • работ,
  • услуг,
  • имущественных прав,

не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях (пп.5.1 п.1 ст.265 НК РФ).

3. Расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса:

  • продажи,
  • покупки,

иностранной валюты от официального курса Центрального банка РФ, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту.

ПОРЯДОК ПРИЗНАНИЯ ДОХОДОВ В ВИДЕ КУРСОВЫХ И СУММОВЫХ РАЗНИЦ ДЛЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ (МЕТОД НАЧИСЛЕНИЯ)

Порядок признания доходов при методе начисления регламентируется статьей 271 НК РФ.

В целях налога на прибыль доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления:

  • денежных средств,
  • иного имущества,
  • работ,
  • услуг,
  • имущественных прав.

Пунктом 7 ст.271 НК РФ предусмотрено, что суммовая разница признается доходом:

1. У налогоплательщика-продавца:

На дату погашения дебиторской задолженности за реализованные:

  • товары,
  • работы,
  • услуги,
  • имущественные права,

а в случае предварительной оплаты — на дату реализации:

  • товаров,
  • работ,
  • услуг,
  • имущественных прав.

2. У налогоплательщика-покупателя — на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные:

  • товары,
  • работы,
  • услуги,
  • имущество,
  • имущественные или иные права,

а в случае предварительной оплаты — на дату приобретения:

  • товара,
  • работ,
  • услуг,
  • имущества,
  • имущественных или иных прав.

В соответствии с п.8 ст.271 НК РФ, доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком РФ на дату признания соответствующего дохода.

Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком РФ на дату:

  • перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований,
  • на последнее число отчетного (налогового) периода,

в зависимости от того, что произошло раньше.

В случае получения аванса или задатка, доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком РФ на дату:

  • получения аванса или задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).

ПОРЯДОК ПРИЗНАНИЯ РАСХОДОВ В ВИДЕ КУРСОВЫХ И СУММОВЫХ РАЗНИЦ ДЛЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ (МЕТОД НАЧИСЛЕНИЯ)

Порядок признания расходов при методе начисления регламентируется статьей 272 НК РФ.

Расходы, принимаемые для целей налогообложения налогом на прибыль, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

Положениями п.9 ст.272 НК РФ установлено, что суммовая разница признается расходом:

1. У налогоплательщика-продавца:

На дату погашения дебиторской задолженности за реализованные:

  • товары,
  • работы,
  • услуги,
  • имущественные права,

а в случае предварительной оплаты — на дату реализации:

  • товаров,
  • работ,
  • услуг,
  • имущественных прав.

2. У налогоплательщика-покупателя:

На дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные:

  • товары,
  • работы,
  • услуги,
  • имущество,
  • имущественные или иные права,

а в случае предварительной оплаты — на дату приобретения:

  • товаров,
  • работ,
  • услуг,
  • имущества,
  • имущественных или иных прав.

В соответствии с п.10 ст.272 НК РФ, расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком РФ на дату признания соответствующего расхода.

Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком РФ на дату:

  • перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом,
  • прекращения (исполнения) обязательств и требований,
  • на последнее число отчетного (налогового) периода,

в зависимости от того, что произошло раньше.

В случае перечисления аванса или задатка, расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком РФ на дату:

  • перечисления аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).

ВЗНОС ВАЛЮТНЫХ ЦЕННОСТЕЙ В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ ОРГАНИЗАЦИИ

В соответствии с пп.3 п.1 ст.251 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются доходы:

  • в виде имущества,
  • имущественных прав,
  • неимущественных прав, имеющих денежную оценку,

которые получены в виде взносов в уставный капитал организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций/долей над их номинальной стоимостью (первоначальным размером).

Кроме того, в соответствии с пп.1 п.1 ст.277 НК РФ, при размещении эмитированных:

  • акций,
  • долей,
  • паев,

у налогоплательщика-эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении имущества (имущественных прав) в качестве оплаты за размещаемые им акции, доли, паи.

НЕКОТОРЫЕ ПРИМЕРЫ ВОЗНИКНОВЕНИЯ КУРСОВЫХ И СУММОВЫХ РАЗНИЦ ПРИ МЕТОДЕ НАЧИСЛЕНИЯ

А) РЕАЛИЗАЦИЯ ТОВАРОВ, РАБОТ, УСЛУГ.

1. Получена предварительная оплата в иностранной валюте, реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг) произошло позднее.

Курсовые разницы для целей НУ не возникают:

  • на отчетную дату,
  • на момент перехода права собственности на товар (выполнения работ, оказания услуг).

2. Реализованы товары (выполнены работы, оказаны услуги), погашение покупателем задолженности в валюте произошло позднее.

Курсовые разницы для целей НУ возникают:

  • на отчетную дату,
  • на момент погашения задолженности.

3. Получена предварительная оплата в рублях по договору в условных единицах, реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг) произошло позднее.

Суммовые разницы для целей НУ возникают:

  • на момент перехода права собственности на товар (выполнения работ, оказания услуг).

4. Реализованы товары (выполнены работы, оказаны услуги), погашение покупателем задолженности в рублях по курсу условных единиц произошло позднее.

Суммовые разницы для целей НУ возникают:

  • на момент погашения задолженности в рублях по курсу условных единиц

Б) ПРИОБРЕТЕНИЕ ТОВАРОВ, РАБОТ, УСЛУГ

1. Произведена предварительная оплата в иностранной валюте, поступление товаров (выполнение работ, оказание услуг) произошло позднее.

Курсовые разницы для целей НУ не возникают:

  • на отчетную дату,
  • на момент поступления товара (выполнения работ, оказания услуг).

2. Получены товары (выполнены работы, оказаны услуги), погашение задолженности в валюте произошло позднее.

Курсовые разницы для целей НУ возникают:

  • на отчетную дату,
  • на момент погашения задолженности.

3. Произведена предварительная оплата в рублях по договору в условных единицах, поступление товаров (выполнение работ, оказание услуг) произошло позднее.

Суммовые разницы для целей НУ возникают:

  • на момент поступления товара (выполнения работ, оказания услуг).

4. Получены товары (выполнены работы, оказаны услуги), погашение покупателем задолженности в рублях по курсу условных единиц произошло позднее.

Суммовые разницы для целей НУ возникают:

  • на момент погашения задолженности в рублях по курсу условных единиц.

В) ПЕРЕОЦЕНКА ЗАЙМОВ И КРЕДИТОВ, ВЫРАЖЕННЫХ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ.

1. При наличии у организации не погашенных кредитов в валюте и/или процентов по ним.

Курсовые разницы для целей НУ возникают:

  • на отчетную дату,
  • на момент погашения задолженности.

2. При наличии у организации не погашенных займов в условных единицах или процентов по ним.

Суммовые разницы для целей НУ возникают:

  • на момент погашения задолженности в рублях по курсу условных единиц.

Г) ПРИОБРЕТЕНИЕ ВАЛЮТНЫХ ЦЕННОСТЕЙ

1. При разнице между официальным курсом ЦБ РФ на дату приобретения валютных ценностей и курса, по которому фактически приобретена валюта.

Курсовая разница для целей НУ образуется:

  • в момент приобретения валюты.

2. При наличии у организации валютных ценностей на расчетных счетах и в кассе.

Курсовая разница для целей НУ образуется:

  • На отчетную дату.

Д) ПРИ ВЗНОСЕ ВАЛЮТНЫХ ЦЕННОСТЕЙ В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ ОРГАНИЗАЦИИ

Обратите внимание:При взносе в уставный капитал валютных ценностей, разница, образовывающаяся при расчетах с учредителями, когда курс на дату оплаты взноса отличается от курса на дату подписания уставных документов, для целей НУ не учитывается ни в расходах ни в доходах организации.

Ссылки по теме:

  • Упрощенец не учитывает курсовые разницы по авансам в иностранной валюте — Клерк.Ру, 10.02.12
  • Курсовые разницы по целевым поступлениям не увеличивают налог на прибыль у НКО — Клерк.Ру, 10.11.11
  • Курсовые разницы по целевым поступлениям не увеличат налог на прибыль НКО — Клерк.Ру, 06.10.11

Курсовые разницы: учет и налогообложение

Екатерина Горбачева, специалист отдела аудита Alinga Consulting Group

Ты можешь и не заметить, что у тебя все идет хорошо, но налоговая инспекция напомнит (Пьер Данинос).

В условиях экономической нестабильности компании, желая обезопасить свои средства от риска обесценения рубля, все чаще прибегают к установлению цены на свои услуги (продукцию) в валюте и условных единицах. Такая возможность — установить обязательства по оплате в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах, предусмотрена п. 2 ст. 317 ГК РФ. Однако, учитывая норму ст. 12 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» о ведении бухгалтерского учета в рублях, стоимость активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и отчетности подлежит пересчету в рубли. Если платеж осуществляется в иностранной валюте, или же если платеж производится в рублях, в сумме эквивалентной определенной сумме иностранной валюты (далее – «условные единицы» или «у.е.»), то в бухгалтерском учете и в налоговом учете возникают курсовые разницы.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете порядок расчета и отражения курсовых разниц регулируется нормами ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденное Приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н.

В соответствии с ПБУ 3/2006 под курсовой разницей понимается разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.

Таким образом, при расчетах в иностранной валюте или в у.е., курсовые разницы возникают:

  • на дату совершения операции (оплата, принятие к учету, отгрузка и т. д.);

  • на отчетную дату.

Кроме того, согласно действующему законодательству курсовые разницы могут возникать также и по мере изменения курса валют, если организация предусмотрит такую возможность в учетной политике.

При этом согласно п. 7 ПБУ 3/2006 пересчет стоимости полученных и выданных авансов и предварительной оплаты в иностранной валюте (условных единицах) на отчетную дату не производится. Если договором предусмотрена предварительная оплата, то стоимость товаров (работ, услуг) приобретенных или отгруженных компанией принимается к учету по курсу на дату аванса (в части предварительно оплаченной суммы) и на дату отгрузки (приобретения) – в оставшейся части.

Курсовые разницы в бухгалтерском учете отражаются в составе прочих расходов или доходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Курсовые разницы у продавца

Договор купли-продажи может предусматривать условие о том, что товар оплачивается в рублях по курсу иностранной валюты на день перечисления денег покупателем.

В такой ситуации необходимо:

а) отразить выручку на дату перехода права собственности на товары к покупателю (по курсу иностранной валюты ЦБ РФ, действующему в этот день);
б) пересчитать в рубли дебиторскую задолженность на дату оплаты товара покупателем;
в) возникшие при этом курсовые разницы включить в состав прочих доходов (положительные) или расходов (отрицательные).

Пример 1

В марте отчетного года ОАО «Премьер» продало партию товара ООО «Эстель» на сумму 11 800 долл. США (в том числе НДС – 1 800 долл. США). Оплатить товар покупатель должен в рублях по курсу ЦБ РФ на день платежа. Договором предусмотрена 50% предоплата. Право собственности на товар переходит к покупателю в момент отгрузки. Курс доллара США составил:

  • на дату предоплаты- 56 руб./долл. США;

  • на дату отгрузки товаров – 56,4 руб./долл. США;

  • на дату полной оплаты товаров – 56,5 руб./долл. США.

В бухгалтерском учете ОАО «Премьер» сделаны следующие записи:

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

В момент предоплаты

330 400 руб.
(11 800 долл. США * 50% * 56 руб./долл. США)

Получена предоплата за товар.

76.АВ

50 400 руб.
(1 800 долл. США * 50% * 56 руб./долл. США)

Начислен НДС с аванса.

В момент отгрузки

663 160 руб.
(330 400 руб. + 5 900 долл. США *56,4 руб./долл. США)

Отгружен товар покупателю.

101 160 руб.
(50 400 руб. + 900 долл. США*56,4 руб./долл. США)

Начислен НДС с отгрузки.

330 400 руб.

Зачтена сумма предоплаты.

76.АВ

50 400 руб.

Принят к вычету НДС с аванса.

В момент окончательной оплаты

333 350 руб.
(5 900 долл. США * 56,5 руб./долл. США)

Поступила окончательная оплата от покупателя

590 руб.
(5 900 долл. США * (56,5 руб. — 56,4 руб.))

Отражена положительная курсовая разница. При этом сумма НДС, ранее начисленная в момент отгрузки товара, не пересчитывается.

Если курс иностранной валюты на дату оплаты товара будет меньше, чем на дату его отгрузки, возникает отрицательная курсовая разница. На эту сумму необходимо уменьшить задолженность покупателя. В учете нужно сделать бухгалтерскую запись:

Дебет 91.2 Кредит 62 — отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с покупателями.

Отрицательная курсовая разница налоговую базу по НДС также не изменяет, поэтому после поступления оплаты сумму налога, начисленную к уплате в бюджет, не корректируют.

Курсовые разницы у покупателя

Договором купли-продажи может быть предусмотрено, что оплата приобретаемого товара производится в рублях по курсу иностранной валюты на день перечисления денег продавцу (в у.е.). В такой ситуации необходимо:

а) отразить задолженность перед поставщиком на дату получения ценностей (по курсу иностранной валюты, действующему на этот момент);
б) пересчитать в рубли кредиторскую задолженность на дату оплаты товаров;
в) возникшие при этом курсовые разницы включить в состав прочих доходов (положительные) или расходов (отрицательные).

Если договором предусмотрена предварительная оплата, то стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) принимается к учету по курсу на дату аванса (в части предварительно оплаченной суммы) и по курсу на дату отгрузки (приобретения) – в оставшейся части. Курсовые разницы, возникающие при последующих расчетах с поставщиком за приобретенные товары, которые не были оплачены авансом, не изменяет стоимость принятых к учету товаров. Не влияют курсовые разницы и на сумму «входного» НДС: покупатель принимает НДС к вычету исходя из того курса условной единицы, который действовала на дату оплаты аванса (для части товаров, оплаченных авансом) и того курса условной единицы, который действовал на дату принятия к учету приобретенных ценностей (для части товаров с последующей оплатой).

Пример 2

Используя данные Примера 1, покажем, какие записи должно сделать ООО «Эстель» в бухгалтерском учете:

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

В момент предоплаты

330 400 руб.
(11 800 долл. США * 50% * 56 руб./долл. США)

Перечислена предоплата за товар.

76.ВА

50 400 руб.
(1 800 долл. США * 50% * 56 руб./долл. США)

Принят к вычету НДС с аванса.

В момент принятия товаров к учету

562 000 руб.
(330 400 руб.*100/118 + 5 900 долл. США *100/118*56,4 руб./долл. США)

Принят к учету приобретенный товар.

101 160 руб.
(900 долл. США * 56 руб./долл. США + 900 долл. США * 56,4 руб./долл. США)

Отражен входящий НДС по приобретенному товару. Входящий НДС принят к вычету.

76.ВА

50 400 руб.
(1 800 долл. США * 50% * 56 руб./долл. США)

Начислен (восстановлен) к уплате НДС с аванса, принятый ранее к вычету.

330 400 руб.

Зачтена сумма предоплаты

В момент окончательной оплаты

333 350 руб.
(5 900 долл. США*56,5 руб./долл. США)

Перечислена окончательная оплата продавцу

590 руб. (5 900 долл. США * (56,4 руб. – 56,5 руб.))

Отражена отрицательная курсовая разница. При этом сумма НДС не пересчитывается

Курсовые разницы

До 2015 г. в налогом учете существовало понятие «суммовые разницы». Так в налоговом учете назывались разницы, которые возникали в том случае, если обязательство по договору выражено в иностранной валюте, а оплата производится в рублях по согласованному сторонами курсу. Фактически речь шла об установлении стоимости товаров (работ услуг) в условных единицах (Письмо Минфина от 28.05.2015 N 03-03-06/1/30847). С 2015 г. такие разницы называются курсовыми.

Курсовые разницы возникают от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных)), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю (пп. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Таким образом, переоценке подлежат любое требование и обязательство в иностранной валюте, кроме ценных бумаг и авансов выданных и полученных.

Соответственно, в налоговом учете, при расчетах в иностранной валюте или в у.е., как и в бухгалтерском учете, курсовые разницы возникают:

  • на дату совершения операции в иностранной валюте;

  • на отчетную дату.

Курсовые разницы для целей налогового учета относятся к внереализационным доходам и расходам.

Как и в бухгалтерском учете, пересчет стоимости полученных и выданных авансов и предварительной оплаты в иностранной валюте (условных единицах) на отчетную дату не производится. При расчете в валюте разниц между бухгалтерским и налоговым учетом не возникают – доходы и расходы отражаются в одинаковых суммах (см. Пример 1).

Если договором предусмотрена предварительная оплата, то стоимость товаров (работ, услуг) приобретенных или отгруженных компанией принимается к учету по курсу на дату аванса (в части предварительно оплаченной суммы) и на дату отгрузки (приобретения) – в оставшейся части.

Курсовые разницы по кредитам и займам

В бухгалтерском учете курсовые разницы, которые возникают при пересчете задолженности по кредитам и займам, а также по начисленным процентам, выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, учитываются в общем порядке, описанном в разделе «Бухгалтерский учет» данной статьи. Согласно п. 13 ПБУ 3/2006 они отражаются в составе прочих доходов или расходов.

То есть при погашении кредита (займа) в случае повышения курса валюты (условной денежной единицы) следует сделать бухгалтерские записи:

Дт 66 (67) Кт 51 — погашен кредит (заем) по курсу иностранной валюты, установленному на день перечисления денежных средств кредитору (займодавцу);

Дт 91.2 Кт 66 (67) — отражена в составе прочих расходов отрицательная курсовая разница между суммой кредита (займа), исчисленная по официальному курсу иностранной валюты, на день погашения долга и на день получения денежных средств от займодавца.

В случае снижения курса иностранной валюты (условной денежной единицы) на момент погашения кредита (займа) записи по счетам бухгалтерского учета будут такими:

Дт 66 (67) Кт 51 — погашен кредит (заем) по курсу иностранной валюты, установленному на день перечисления денежных средств займодавцу;

Дт 66 Кт 91.1 — отражена в составе прочих доходов положительная курсовая разница между суммой кредита (займа), исчисленная по официальному курсу иностранной валюты на день поступления денежных средств от займодавца и день погашения долга.

Пересчет задолженности по кредитам и займам (в том числе в части начисленных процентов) также производится на последнее число каждого месяца.

Налоговый учет

Если организация применяет метод начисления, то в целях налогового учета сумма предоставленного в иностранной валюте займа пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на последнее число текущего месяца или на дату погашения займа (если она наступила раньше) (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ). Возникающие при этом курсовые разницы включаются в состав внереализационных доходов или внереализационных расходов на последнее число текущего месяца (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 7 п. 4 ст. 271, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Курсовые разницы, возникающие по процентам при применении метода начисления учитываются в составе внереализационных доходов (расходов) в общем порядке (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 7 п. 4 ст. 271, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).