Возвратные отходы производства

Возвратные отходы: особенности учета и налогообложения

В процессе производства практически любой продукции образуются отходы. Некоторые их виды могут быть использованы впоследствии в качестве дополнительного источника сырья. Это так называемые возвратные отходы. Об особенностях их учета и налогообложения и пойдет речь в статье.

Под возвратными отходами понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции (выполнения работ, оказания услуг). Эти остатки частично утратили потребительские свойства (химические или физические) исходных ресурсов и могут использоваться с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не использоваться по прямому назначению. Об этом говорится в п. 6 ст. 254 НК РФ.

Обратите внимание: к возвратным отходам не относятся остатки товарно-материальных ценностей, в соответствии с технологическим процессом передаваемые в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства иных видов товаров (работ, услуг).

Кроме того, возвратными отходами не является попутная (сопряженная) продукция, которая получается в результате осуществления технологического процесса.

Возвратные отходы, которые можно применять в производстве, являются используемыми. Отходы, реализуемые на сторону, признаются неиспользуемыми.

Посмотрим, как классифицируются полученные отходы и каков порядок их оценки в налоговом и бухгалтерском учете.

Оценка возвратных отходов в налоговом учете

Сумма материальных расходов организации уменьшается на стоимость возвратных отходов. На это указывает п. 6 ст. 254 Налогового кодекса. Из приведенного выше определения возвратных отходов следует, что товарно-материальные ценности, возникающие в процессе производства в цехах предприятия, необходимо в налоговом учете разделять на две категории.

К первой относятся собственно возвратные отходы. Иными словами, отходы, которые полностью нельзя использовать в технологическом процессе или использование которых сопряжено с дополнительными тратами и удорожанием единицы продукции.

Ко второй категории относятся отходы, которые обычно используются в технологическом процессе в качестве полноценного сырья (материалов), так как являются остатками такого же полноценного сырья, и попутная (сопряженная) продукция — один из полезных результатов переработки исходного сырья при производстве основной готовой продукции.

Для целей налогообложения прибыли такие материальные ценности следует разграничивать, поскольку гл. 25 НК РФ установлен различный порядок оценки их стоимости при дальнейшем использовании в производственной или иной деятельности. В налоговом учете все фактические затраты предприятия на "производство" и тех и других отходов должны быть учтены. Вопрос: в каком отчетном периоде и в каком объеме?

Способ оценки возвратных отходов согласно п. 6 ст. 254 НК РФ зависит от того, кто ими будет распоряжаться впоследствии. Организация может сама использовать их (например, в основном или вспомогательном производстве), а может продать. В первом случае такие отходы оцениваются по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования). Конкретную методику расчета стоимости организация разрабатывает самостоятельно исходя из специфики производства и утверждает как приложение к учетной политике.

Во втором случае стоимостью отходов в налоговом учете признается цена реализации (рыночная цена, определяемая в соответствии с требованиями ст. 40 НК РФ). Поясним сказанное на примерах.

Пример 1. В апреле 2005 г. ООО "Колосс" передало в производство 25 т сои по цене 16 000 руб/т на общую сумму 400 000 руб. (16 000 руб/т х 25 т). Возвратные отходы при производстве продукции (кормовой муки) составили 300 кг. Они будут использованы во вспомогательном производстве. Поэтому для целей налогообложения прибыли возвратные отходы оцениваются по цене возможного использования, к примеру 10 руб/кг.

Буква закона. Как определить рыночную цену возвратных отходов

Возвратные отходы, предназначенные для дальнейшей реализации, следует оценивать исходя из действующих рыночных цен, определяемых в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ. Напомним, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Для определения рыночных цен используются три метода:

  1. метод идентичных (однородных) товаров;
  2. метод цены последующей реализации;
  3. затратный метод.

Эти методы нужно применять последовательно. То есть первоначально применяется метод идентичных (однородных) товаров. Если его использовать невозможно, применяется метод цены последующей реализации. В свою очередь затратный метод применяется, только если невозможно определить рыночную цену товаров (работ, услуг) двумя первыми методами. Каждый из перечисленных методов имеет свои особенности.

Метод идентичных (однородных) товаров. При определении рыночных цен товара учитываются официальные источники информации о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. Кодексом не определен перечень официальных источников информации о рыночных ценах. Поэтому при определении рыночных цен, как правило, используется информация о ценах, опубликованная в официальных изданиях, в частности, органов, уполномоченных в области статистики, ценообразования.

Метод цены последующей реализации. Этот метод используется в ситуациях, когда сделки с идентичными (однородными) товарами на соответствующем рынке товаров не осуществлялись, отсутствует предложение таких товаров и т.д. Суть метода такова. Рыночная цена товаров у продавца определяется как разность между ценой, по которой такие товары будут реализованы их покупателем при последующей перепродаже, и величиной обычных в подобных ситуациях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой товары, работы и услуги были приобретены указанным покупателем у продавца).

Если информация о цене товаров (работ, услуг), реализованных первым покупателем, отсутствует, используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров (работ, услуг), реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли.

Очевидно, что при оценке возвратных отходов, подлежащих дальнейшей реализации, можно применять только первый метод. Если подобные товарно-материальные ценности, не востребованные в производственной деятельности, нельзя реализовать на рынке, то нет и оснований для признания таких ценностей возвратными отходами. Это безвозвратные отходы (технологические потери). Подобные отходы не оцениваются. Их учитывают в нормах расхода и включают в себестоимость готовой продукции. Безвозвратные отходы списывают по акту, который составляют в натуральных единицах измерения — килограммах, метрах, штуках и т.д. (О порядке учета безвозвратных отходов см. в статье "Технологические потери и естественная убыль: налогообложение", РНК, 2004, N 12.)

Определяя в налоговом учете сумму материальных расходов за апрель 2005 г., бухгалтер ООО "Колосс" из стоимости сырья, отпущенного в производство, обязан вычесть стоимость возвратных отходов по цене возможного использования — 3000 руб. (10 руб/кг х 300 кг).

Таким образом, материальные расходы ООО "Колосс" за апрель 2005 г. составят:

400 000 руб. — 3000 руб. = 397 000 руб.

Пример 2.

Возвратные отходы: организация бухгалтерского учета, оценка и налогообложение

Воспользуемся условием примера 1. Предположим, возвратные отходы (300 кг) ООО "Колосс" в апреле продало фермеру А.Б. Иванову по цене 12 руб/кг (такова рыночная цена на аналогичные материалы) на общую сумму 3600 руб. (12 руб/кг х 300 кг).

Следовательно, для целей налогообложения прибыли в апреле 2005 г. ООО "Колосс" отражает материальные расходы в размере 396 400 руб. (400 000 руб. — 3600 руб.) и доход от реализации отходов в сумме 3600 руб.

Обратите внимание: гл. 25 Налогового кодекса не предусматривает оценку возвратных отходов в соответствии с требованиями, установленными ст. 319 НК РФ. Иными словами, по данной категории отходов не нужно определять остатки незавершенного производства (НЗП) на конец текущего месяца.

Что касается попутной (сопряженной) продукции, то для целей налогообложения прибыли она признается полноценной готовой продукцией и может использоваться либо как сырье (полуфабрикат) для изготовления иных видов готовой продукции (работ, услуг), либо как самостоятельная товарная продукция, которую можно реализовать на сторону. Поэтому ее оценка должна производиться в порядке, установленном ст. 319 Налогового кодекса, наравне с оценкой основной (иной) готовой продукции организации (то есть с определением остатков незавершенного производства на конец текущего месяца).

Оценка возвратных отходов в бухгалтерском учете

Порядок учета возвратных отходов регулируется Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н. В соответствии с п. 111 данного документа отходы производства сдаются на склад по требованию-накладной <*> (форма N М-11) с указанием их наименования и количества. Они оцениваются по сложившимся ценам на лом, утиль и ветошь, то есть по ценам возможного использования или продажи.

<*> Данная унифицированная форма первичной учетной документации утверждена Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

Сумма учтенных отходов уменьшает стоимость материалов, отпущенных в производство. Эта операция отражается в бухгалтерском учете следующей проводкой:

Дебет 10 субсчет "Отходы производства" Кредит 20, 23

  • оприходованы возвратные отходы.

Такая корректировка необходима, ведь стоимость возвратных отходов уже учтена в общей стоимости материалов, отпущенных в производство. Иными словами, сумму затрат на производство следует уменьшить на стоимость возвратных отходов. В связи с этим возникает вопрос, как оценить стоимость полученных отходов.

Сравнивая порядок оценки возвратных отходов, применяемый в налоговом учете (п. 6 ст. 254 НК РФ), с аналогичным порядком, применяемым в бухгалтерском учете (п. 111 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов), можно прийти к такому выводу. Налоговое законодательство устанавливает конкретный порядок определения цен на возвратные отходы: при использовании в производстве — по цене возможного использования, при реализации на сторону — по цене реализации. И в том и другом случае организация при оценке в бухучете возвратных отходов может выбрать любой из методов.

Для унификации бухгалтерского и налогового учета целесообразно применять методику, предусмотренную налоговым законодательством. В учетной политике организации (для целей как налогового, так и бухгалтерского учета) обязательно должен быть отражен порядок оценки возвратных отходов.

Рассмотрим сказанное на конкретных примерах.

Пример 3. Воспользуемся условием примера 1.

Бухгалтер ООО "Колосс" в апреле 2005 г. сделал записи:

Дебет 20 Кредит 10

  • 400 000 руб. (16 000 руб. х 25 т) — сырье передано в производство;

Дебет 10 субсчет "Отходы производства" Кредит 20

  • 3000 руб. — оприходованы возвратные отходы.

Предприятия нередко передают возвратные отходы подрядной организации для изготовления изделий, которые впоследствии будут использованы для производственных или управленческих нужд.

Пример 4. Производственная организация ООО "Альфа" силами подрядной организации "Омега" изготовила для нужд бухгалтерии шкаф из материалов, учитываемых в качестве возвратных отходов от основного производства. Эти материалы имели пониженные качественные характеристики, и их стоимость (в сумме, равной цене возможного использования) была отнесена на уменьшение соответствующих затрат основного производства организации в бухгалтерском и налоговом учете.

Стоимость работ подрядчика составила 23 600 руб. (в том числе НДС — 3600 руб.), стоимость использованных возвратных отходов в бухгалтерском и налоговом учете — 6000 руб.

В бухгалтерском учете ООО "Альфа" эти операции отражаются таким образом:

Дебет 10 субсчет "Отходы производства" Кредит 20

  • 6000 руб. — оприходованы возвратные отходы основного производства;

Дебет 10 субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону" Кредит 10 субсчет "Отходы производства"

  • 6000 руб. — переданы подрядчику материалы для изготовления шкафа;

Дебет 08 Кредит 60

  • 20 000 руб. — отражена стоимость работ, выполняемых подрядчиком;

Дебет 19 Кредит 60

  • 3600 руб. — учтен НДС в стоимости работ, выполняемых подрядчиком;

Дебет 08 Кредит 10 субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону"

  • 6000 руб. — списана стоимость материалов, использованных при изготовлении шкафа;

Дебет 01 Кредит 08

  • 26 000 руб. (20 000 руб. + 6000 руб.) — основное средство (шкаф) введено в эксплуатацию;

Дебет 60 Кредит 51

  • 23 600 руб. — оплачены работы подрядчика;

Дебет 68 Кредит 19

  • 3600 руб. — принят к вычету НДС, предъявленный подрядчиком.

Если организация продает возвратные отходы сторонним лицам, в бухгалтерском учете такие операции отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Пример 5. Воспользуемся условием примера 2. Стоимость реализованных возвратных отходов составила 4248 руб. (в том числе НДС — 648 руб.). Бухгалтер ООО "Колосс" в апреле 2005 г. операции по продаже возвратных отходов фермеру А.Б. Иванову отразит записями:

Дебет 10 субсчет "Отходы производства" Кредит 20

  • 3600 руб. (300 кг х 12 руб.) — оприходованы возвратные отходы;

Дебет 62 Кредит 91-1

  • 4248 руб. — отражена выручка от реализации возвратных отходов;

Дебет 91-2 Кредит 68

  • 648 руб. — начислен НДС с выручки от продажи отходов;

Дебет 91-2 Кредит 10 субсчет "Отходы производства"

  • 3600 руб. — списана учетная стоимость возвратных отходов.

О.А.Лосицкий

Начальник отдела общего аудита

группы компаний "Акция"

Значительную часть сыпучих материалов составляют грузы строительного назначения. Это песок и щебень, а также цемент и земля. При этом дальность перевозок по России нередко бывает довольно велика, если транспортировка стройматериалов осуществляется на межрегиональном уровне.

Естественной убылью считается снижение массы груза из-за изменений, которые претерпевают их биологические и физико-химические свойства, если товары при этом хранятся или перевозятся с соблюдением всех необходимых норм. Такое определение дают Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли, утвержденные приказом Министерства экономического развития России в 2003 году. Сюда относят так называемые усушку, утруску, выветривание, а также испарение.

При этом естественной убылью не будут считаться потери, которые произошли в процессе обработки материала. Не входит сюда и количество бракованного материала. Кроме того, естественной убылью не будут считать те потери, которые происходят при перевозке, если при этом имели место нарушения разного рода требований и технических условий, существующих для сыпучих материалов. Не относится сюда и перевозка в поврежденной таре или при неправильном использовании спецтехники.

Причины потерь

Обусловить потери сыпучих материалов при их транспортировке могут следующие причины:

  • несоответствие транспорта требованиям перевозки, в частности, из-за длительного срока его эксплуатации;
  • несоблюдение правил транспортировки в том, что касается тары и средств защиты — тентов;

При этом сыпучие материалы могут рассеиваться через зазоры, выдуваться потоком воздуха или осыпаться поверх бортов. Все эти факторы влияют на размеры потерь. Кроме того сказываются скорость движения поезда, расстояние, на которое осуществляется перевозка. Важно также, насколько плотно материал был распределен при погрузке.

Первой причиной потери груза в пути может стать его высокая влажность. Изначально она может достигать такого уровня, что даже при передвижении на малые расстояния (не более 100 км) вес материала может снизиться более, чем на 5 %.

Такое возможно даже в том случае, если груз перевозится по всем правилам и укрыт плотным тентом. Он все равно теряет влагу, а проверить материал по данному параметру не представляется возможным, так как лабораторные анализы отнимают определенное время.

Автомобили проходят взвешивание дважды. В первый раз эту процедуру предпринимает отправитель в момент ее погрузки. Во второй раз груз взвешивает получатель до того, как начать разгрузку. При этом чаще всего наблюдает разница в весе. По нормативам она для сыпучих материалов, транспортируемых автомобилем, не должна превышать 2 %. Расстояние перевозки в этом случае роли не играет.

Если потери выше, проблемы с получателями перевозчику не избежать, так как списывать его на естественную убыль большинство грузополучателей отказываются. При этом общая спорная сумма может достигать большого значения. Выплачивать ее приходится перевозчику.

Способы избежать проблем

Такая трудность возникает из-за отсутствия документации, которая обговаривает показатели того или иного строительного материала в отношении их ломкости, сыпучести и влажности.

Учет возвратных отходов производства: что относится к отходам

Впрочем, размер потерь можно отдельно обговорить в договоре перевозки. К примеру, исходя из личного опыта, процент естественной убыли может быть прописан в размере 5 или 10 %.

Если получатель груза согласен подписать договор, где обозначены такие условия, финансовых потерь перевозчику удастся избежать. Нормативы же могут быть адаптированы для каждого конкретного региона в соответствии с его природными условиями.

Возврат к списку

Что такое возвратные отходы и как правильно их учитывать

Особенности бухгалтерского учета вторичного сырья

1. Особенности учета вторичного сырья в производстве

Источниками вторичного сырья в сфере материального производства могут быть:

  • возвратные отходы от материалов, используемых в процессе производства;
  • бракованная продукция;
  • материалы, полученные от ликвидации объектов основных средств и малоценных и быстроизнашивающихся предметов;
  • готовая продукция, которая по каким-либо причинам не реализована в течение гарантийного срока эксплуатации.

В определенной мере к такому виду имущества можно отнести автомобильные шины, которые предполагается сдать на регенерацию.

Возвратные материалы, пригодные к дальнейшему использованию в производстве, приходуются по пониженной стоимости. Положением о составе затрат установлено, что возвратные отходы могут приходоваться по полной цене исходного материального ресурса, если они реализуются на сторону для использования в качестве полноценного ресурса. Однако подобная ситуация нам представляется маловероятной — при современной насыщенности рынка разнообразной продукцией шансы на реализацию возвратных отходов по цене их приобретения практически равны нулю.

Под возвратными материалами понимаются, прежде всего, остатки, которые образуются в процессе раскроя и тому подобных процедур. Само собой разумеется, что использовать такие отходы в том же технологическом процессе невозможно. Поэтому они могут использоваться в двух основных направлениях:

  • для обеспечения обслуживания производства (например, возвратные отходы от швейного производства оприходованные как ветошь). Так как при этом предполагается, что изначально материалы списываются на себестоимость продукции, работ или услуг по полной стоимости (в соответствии с выбранным методом учета, определенным в учетной политике организации), то кредитуется счет 20 "Основное производство". Материалы приходуются на счет 10 "Материалы", субсчет "Прочие материалы" и выдаются в производство в соответствии с утвержденными нормами расхода. Выдача таких материалов оформляется так же, как и выдача основных материалов, — по требованиям и накладным;
  • для использования в качестве основного сырья для производства другой продукции. Например, это могут быть цеха ширпотреба, организуемые при деревообрабатывающих предприятиях или механических цехах. Как правило, такое производство не относится к основному, и затраты по его осуществлению аккумулируются на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". В этом случае вторичные материалы приходуются на счет 10 "Материалы", субсчет "Сырье и материалы" (разумеется, для того, чтобы оптимизировать учетные процессы, целесообразно открыть к этому счету субсчета второго порядка — соответственно для основного и обслуживающего производства). При выдаче стоимость материалов списывается с кредита счета 10 в дебет счета 29.

Выбракованная продукция может быть оприходована либо в качестве отходов, если ее дальнейшее использование невозможно, либо по стоимости запасных частей — в том случае, когда бракуются сложные изделия. В первом случае дебетуется счет 10, субсчет "Прочие материалы", во втором — счет 10, субсчет "Запасные части". При оприходовании материалов, полученных от выбракованной продукции, кредитуется счет 28 "Брак в производстве". Тем самым уменьшается сумма ущерба от производственного брака. Дальнейшее использование прочих материалов производится по схеме, описанной выше.

Запасные части списываются на основное производство проводкой:

дебет счета 20 кредит счета 10, субсчет "Запасные части".

В последнем случае может возникнуть ситуация, когда запасные части в том виде, в котором они получены от разборки выбракованной продукции, нельзя непосредственно использовать в производстве — они могут требовать дополнительной переработки, метрологического контроля и т.п. Переработка и обработка запасных частей и деталей может осуществляться собственными силами — во вспомогательных производствах, либо силами сторонних организаций. По нашему мнению, в данном случае расходы по переработке и обработке (включая транспортные расходы при доставке материалов в сторонние организации и обратно) должны увеличивать стоимость производственного брака. Это обусловлено экономическим содержанием операции.

Таким образом, в бухгалтерском учете следует оформить проводки:

дебет счета 28 кредит счета 23 "Вспомогательные производства" — на сумму стоимости работ и услуг вспомогательных производств при переработке и обработке собственными силами;

дебет счета 28 кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (или 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками") — на сумму стоимости работ и услуг сторонних организаций.

При оприходовании материалов от ликвидации объектов основных средств и малоценных и быстроизнашивающихся предметов объем незавершенного производства (себестоимость продукции, работ или услуг) не уменьшается. Это связано с особым порядком списания стоимости подобных объектов на производственные затраты — посредством начисления амортизации. Здесь стоимость оприходованных материалов (по цене возможного использования) относится на счет прибылей и убытков в составе внереализационных доходов:

дебет счета 10 (субсчет "Запасные части" или "Прочие материалы") кредит счета 80 "Прибыли и убытки" — на сумму стоимости материалов, полученных при списании МБП;

или на уменьшение убытков от ликвидации объектов основных средств:

дебет счета 10 (субсчет "Запасные части" или "Прочие материалы") кредит счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" — на сумму стоимости материалов, полученных от разборки объектов основных средств.

Дальнейшее использование материалов осуществляется по схемам, описанным выше.

Во всех перечисленных случаях если в качестве материалов подлежит оприходованию древесина, которую предполагается использовать в качестве топлива, для ее учета применяется счет 10, субсчет "Топливо".

Готовая продукция, которая по каким-либо причинам не была реализована до истечения гарантийных сроков эксплуатации, может быть либо демонтирована на запасные части (при этом в процессе разборки могут появиться и прочие материалы), либо уценена. В последнем случае речь, как правило, идет о понижении сортности. При этом сумма уценки относится на счет прибылей и убытков. Обращаем внимание на то, что если такая уценка не регламентирована соответствующими нормативными актами, принятыми на федеральном или отраслевом уровне, то сумма убытка может быть отнесена на счет 80, но налоговой базы она не уменьшит. Это значит, что фактически убыток будет списан за счет чистой прибыли организации.

Если же при разборке приходуются запасные части или прочие материалы, то дебетуется соответствующий субсчет счета 10 и кредитуется счет 40 "Готовая продукция". Так как практически в любом случае стоимость запасных частей и прочих материалов будет ниже стоимости готовой продукции, то при оформлении в бухгалтерском учете подобных процедур образуется убыток, который должен быть списан за счет чистой прибыли.

Отдельно стоит остановиться на списании книг библиотечного фонда, оприходованных ранее в составе объектов основных средств и подлежащих списанию по причине морального или физического износа. Это связано с тем, что Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н, определен особый порядок их первоначального оприходования. Напомним, что стоимость приобретения книг относится на счет 26 "Общехозяйственные расходы" в корреспонденции со счетами учета расчетов (60 или 76). Одновременно на ту же сумму делается проводка:

дебет счета 01 "Основные средства" кредит счета 87 "Добавочный капитал".

Поэтому списание литературы осуществляется через счет 47, но убыток от списания относится не на счет 80, а на счет 87. Тем не менее, по нашему мнению, оприходованная макулатура должна быть оприходована по дебету счета 10, субсчет "Прочие материалы" в корреспонденции со счетом 80, так как фактически это все-таки внереализационные доходы.

В любом случае материалы, не пригодные к дальнейшему использованию, могут быть реализованы пунктам сбора "Вторутильсырья". В период плановой экономики, когда не существовало налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, суммы, полученные в результате реализации такого имущества, относились в фонды экономического стимулирования (причем от 40 до 80 процентов полученных сумм — в фонд материального поощрения). То есть, если использовать действующий на сегодня План счетов (Инструкцию по применению Плана счетов), полученные суммы следовало бы непосредственно относить в кредит счета 88. Однако за прошедшие годы изменились система нормативного регулирования бухгалтерского учета и налоговая система. Поэтому реализацию прочих материалов следует осуществлять через счета реализации, в частности, через счет 48 "Реализация прочих активов":

дебет счета 48 кредит счета 10, субсчет "Прочие материалы" — на сумму стоимости прочих материалов по учетным ценам;

дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 48 — на сумму договорной стоимости реализуемых материалов (металлолома, ветоши, макулатуры, автошин, не подлежащих регенерации и т.п.);

дебет счета 48 кредит счета 68 "Расчеты с бюджетом" — на сумму НДС, начисленного по суммам реализации;

и т.д.

Таким образом, стоимость реализации прочих материалов должна облагаться НДС на общих основаниях. В качестве обоснования правомерности такого утверждения достаточно вспомнить, что при приобретении и дальнейшем списании материалов на себестоимость продукции (работ, услуг) зачет НДС производился на всю стоимость материальных ресурсов. Фактически же на затраты была перенесена не вся стоимость материалов. Обоснованность включения разницы между учетными ценами и суммами оплаты материалов в налоговую базу по налогу на прибыль очевидна.

Выше мы говорили, что в некоторых случаях вторичное сырье может передаваться на переработку или обработку в другие подразделения организации или сторонним организациям. Если возврат переработанных или обработанных материалов не предполагается, то в бухгалтерском учете проводки по передаче материалов должны быть такими же, как при их реализации. В противном случае возникает ситуация, аналогичная передаче в переработку давальческого сырья. Напомним проводки, оформляемые при этом:

дебет счета 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону" кредит счета 10, субсчет "Запасные части" (или иного субсчета, на котором учитывались передаваемые материалы) — на сумму стоимости вторичного сырья по учетным ценам. Проводка оформляется при передаче материалов в переработку;

дебет счета 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону", кредит счета 60 (76) — на сумму стоимости переработки (включая транспортные расходы по доставке материалов на перерабатывающую организацию и обратно, так как эти расходы в соответствии с ПБУ 5/98 включаются в фактическую себестоимость материально — производственных ресурсов);

дебет счета 10, субсчет "Запасные части" (или иного) кредит счета 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону" — на сумму фактической себестоимости переработанных материалов.

Таким же порядком отражается в учете передача на регенерацию автомобильных покрышек. Разница в том, что стоимость автошин, установленных на автомобиле, учитывается в составе объектов основных средств, а, следовательно, при их сдаче на склад до передачи в регенерацию их остаточная стоимость может быть нулевой (полностью амортизированной). В этом случае, по нашему мнению, допустимо оприходование по условной стоимости (например, один рубль) на счете 10, субсчет "Запасные части" и в той же стоимости переносится на счет 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону". Норма амортизации регенерированных покрышек определяется исходя из их новой стоимости (сформированной на счете 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону") и нового срока полезного использования (нормы пробега, которая меньше первоначальной).

2. Особенности учета вторичного сырья в общественном питании

В отличие от производства при формировании себестоимости в организациях общественного питания термин "вторичное сырье" не используется. Употребляется понятие "сдача товаров на подработку и переработку". При этом под подработкой понимается обработка товаров для приведения их в состояние, пригодное для реализации. Например, обрезание масла и сыров, срезание увядшей верхней части некоторых видов растительной продукции (например, капусты) и т.п. При переработке товары изменяют свою материально — вещественную форму. По существу речь должна идти о реализации продукции не других сортов, а других артикулов. Это может иметь место, например, при переработке нереализуемых фруктов и овощей в джемы, варенья, компоты и т.п., консервировании овощей, переработке хлеба в сухари и т.д.

В то же время ситуации, при которых возникает необходимость подработки и переработки товаров вследствие ухудшения их потребительских свойств, в общественном питании возникают намного чаще, нежели случаи брака или иных ситуаций, обуславливающих образование вторичного сырья в промышленности.

В соответствии с Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения, расходы на подработку относятся на издержки обращения по отдельной статье "Расходы на хранение, подработку, подсортировку и переработку товаров". Причем Методические рекомендации не уточняют, о какой подработке идет речь — первичной, при поступлении товаров в организацию общественного питания, или вторичной — обусловленной необходимостью обработки нереализуемых товаров, переданных на продажу. Ниже мы будем говорить о вторичной подработке.

В составе расходов учитывается, прежде всего, стоимость фактически использованных при подработке материалов.

Учет возвратных отходов производства в бухгалтерском учете

Кроме того, вторичная подработка связана с последующей упаковкой подработанных товаров. То есть будут иметь место расходы на тару и упаковку.

Также, по нашему мнению, на расходы по подработке должна быть отнесена заработная плата (с начислениями) персонала, занятого соответствующими работами.

Таким образом, расходы по подработке в бухгалтерском учете будут оформляться следующими проводками:

дебет счета 44 "Издержки обращения" кредит счета 10 (соответствующих субсчетов) — на сумму стоимости материалов, использованных при подработке, включая расходы на тару и упаковку;

дебет счета 44 кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" — на сумму заработной платы, начисленной работникам, занятым подработкой;

дебет счета 44 кредит счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" — на сумму начисленных взносов в государственные внебюджетные фонды.

Кроме того, при подработке неизбежно возникают убытки, связанные с уменьшением количества товаров в натуральном выражении. Вопрос о списании убытков может быть разрешен в каждом случае отдельно. Если соответствующими отраслевыми нормативными документами допускается включение подобных убытков в состав технологических потерь, то они относятся на издержки обращения. Если же соответствующий документ отсутствует (или в нем отсутствует ссылка на подобное списание убытков), то уменьшение стоимости товаров в результате подработки следует отнести на уменьшение чистой прибыли. В последнем случае использовать счет 44 нет необходимости — вполне правомерным будет уменьшение стоимости товаров:

дебет счета 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" кредит счета 41 "Товары".

После подработки весьма вероятно снижение сортности товаров (разумеется это не относится, например, к осетрине, которая, как известно, может быть только первой свежести, а также к другим аналогичным продуктам). В данном случае отражение снижение сортности (и соответственно уценки товаров) отражается в учете в зависимости от того, по какой стоимости — продажной или покупной — учитываются товары. В первом случае сумма разницы в ценах относится на счет прибылей и убытков (непосредственно или через счет 14 "Переоценка материальных ценностей"). Во втором — в оформлении дополнительных проводок нет необходимости — финансовый результат автоматически будет определен после реализации товаров.

Во всех случаях сдачи товаров на переработку оформляется Акт о подработке, подсортировке, перетаривании товаров (форма N 20-ТОРГ по унифицированным формам первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132).

В бухгалтерском учете передача оформляется внутренней проводкой по счету 41:

дебет счета 41, субсчет "Товары на складах" кредит счета 41, субсчет "Товары в розничной торговле".

Переработка товаров, потерявших часть потребительских свойств осуществляется во вспомогательных производствах организации общественного питания или в сторонних организациях. Оформление переработки в бухгалтерском учете зависит от того, предполагается ли реализация переработанной продукции организацией общественного питания или перерабатывающей организацией.

В первом случае при переработке товаров во вспомогательных производствах должна быть оформлена проводка:

дебет счета 23 кредит счета 41 — на сумму стоимости переданных товаров.

По получении переработанной продукции делается проводка:

дебет счета 41 кредит счета 23 — на сумму стоимости переработанных товаров.

Формирование себестоимости переработанных товаров, которая складывается из стоимости товаров, переданных в переработку (выступающих в роли сырья), и стоимости расходов по переработке, производится в общем порядке.

Аналогичным образом может быть оформлена переработка товаров силами сторонних организаций. Однако более предпочтительным с точки зрения налогообложения, следует считать передачу товаров на условиях переработки давальческого сырья. При этом сумма стоимости товаров переданных в переработку с баланса организации общественного питания не списывается. Так как в отличие от счета 10 открытие к счету 41 субсчета, предназначенного исключительно для учета переданного давальческого сырья, не предусмотрено, целесообразно открыть к счету 41 субсчет "Товары на складах", субсчет второго порядка. В дальнейшем проводки оформляются по схеме аналогичной схеме, используемой на промышленных предприятиях.

Учет производственных потерь

К производственным потерям относят потери от брака и потери от простоев. Потери приводят к снижению выпуска продукции и росту ее себестоимости. Поэтому возникает необходимость учета всех потерь в производстве с целью принятия мер к их устранению.

Учет потерь от брака.

Браком в производстве являются изделия, полуфабрикаты, узлы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам и техническим условиям. В зависимости от характера дефектов брак делится на исправимый и неисправимый (окончательный). По месту обнаружения — на внутренний, выявленный на предприятии, и внешний, выявленный у потребителя.

Оперативный учет брака ведется отделом технического контроля (ОТК) предприятия. На его основании должны обеспечиваться выявление и анализ причин брака, своевременное принятие мер к их устранению и тем самым к улучшению качества продукции, снижению непроизводительных расходов и потерь.

Как учитывать возвратные отходы в производстве

В то же время на ряде предприятий, в стекольном, литейном производстве, исходя из отраслевой специфики, потери от брака планируются в минимально допустимых размерах.

Брак выявляется в процессе технической приемки продукции контролерами отдела технического контроля или производственными мастерами. Выявленный брак должен в обязательном порядке документироваться. Он оформляется Актом о браке (ф. №Т-46), ведомостью (ф. №Т-47, извещением о браке, а также фиксируется в первичных документах по учету выработки (рапортах, нарядах, маршрутных листах).

Документы о браке передаются в бухгалтерию, в функции которой входит определение себестоимости забракованной продукции, сумм удержаний с виновников брака, учет затрат по его исправлению и расчет потерь от брака. Для этих целей используют активный калькуляционный счет 28 “Брак в производстве”. Счет сальдо не имеет, по дебету его отражаются себестоимость окончательно забракованной продукции и расходы по исправлению исправимого брака; по кредиту счета учитывают суммы возмещения потерь от брака (удержания с виновников, стоимость оприходованного лома и отходов от списания окончательного брака). Разность между дебетовым и кредитовым оборотом представляет собой потери от брака, которые списываются в конце месяца на себестоимость продукции.

Потери от исправимого и неисправимого брака определяются по-разному, различны и бухгалтерские записи по учету этих видов брака.

При исправимом браке производственные потери заключаются в дополнительных затратах по его исправлению, которые отражаются по дебету счета 28 “Брак в производстве” в корреспонденции с кредитом счетов 10 “Материалы” — на стоимость сырья, материалов, полуфабрикатов, израсходованных на исправление брака; 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”, 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению” и 68 “Расчеты по налогам и сборам” — на сумму зарплаты, начисленной за исправление брака и отчислений на социальные нужды 25 “Общепроизводственные расходы” — на долю общепроизводственных расходов. Сумма потерь может быть уменьшена за счет удержаний с виновников брака. В этом случае по дебету счета. 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” отражают сумму, удержанную с работников, виновных в браке (в размере стоимости исправления); по дебету счета. 76/3 “Расчеты по претензиям” — суммы претензий, предъявленных поставщикам некачественных материалов, в корреспонденции с кредитом счета 28 “Брак в производстве”.

Сопоставляя дебетовый и кредитовый обороты по счету 28, выявляют потери от брака, которые списывают в дебет счета 20 “Основное производство” с кредита счета 28 “Брак в производстве”.

Для неисправимого брака характерно то, что забракованные изделия (детали) изымают из производства. В связи с этим необходимо выделить из общих затрат производства ту долю, которая приходится на забракованные и изъятые изделия, и списать ее в дебет счета 28 “Брак в производстве” с кредита счета 20 “Основное производство”. Для этого рассчитывают себестоимость забракованных изделий (деталей) по статьям затрат, применяемым для годной продукции, кроме общехозяйственных расходов. На предприятиях с массовым и серийным характером производства брак может оцениваться не по фактической, а по нормативной себестоимости.

Окончательный брак может быть сдан на склад утильсырья и оприходован по цене лома с отражением по дебету счета 10 “Материалы” и кредиту счета 28 “Брак в производстве”.

Потери от брака могут быть также уменьшены на суммы, взысканные с виновников. С работников предприятия, виновных в неисправимом браке, может быть взыскана стоимость материалов за вычетом отходов, сумма основной зарплаты, составляющие большую часть себестоимости забракованного изделия, за вычетом стоимости брака по цене лома. Однако трудовым законодательством установлен предел взыскания в размере 20 % заработной платы того месяца, в котором допущен брак. Общая сумма взыскания не должна превышать среднемесячную заработную плату работников. На эту сумму составляется запись по дебету счета 73/2 “Расчеты по возмещению материального ущерба”.

Если виновником брака является поставщик некачественных материалов, то ему предъявляется претензия, то отражается по дебету счета 76/3 “Расчеты по претензиям” и кредиту 28 “Брак в производстве”.

Сумма потерь от брака выявляется на счете 28 как разница между себестоимостью забракованных изделий по дебету счета и суммами оприходованного лома и удержаний с виновников брака — по кредиту. Счет 28 закрывают путем отнесения суммы потерь на себестоимость продукции в дебет счета 20 “Основное производство” с кредита счета 28 “Брак в производстве”.

Внешний брак, обнаруженный покупателем, обычно отражают в документах не за тот месяц, в котором были изготовлены забракованные изделия, а позднее. Стоимость этих изделий уже списана со счета 20 “Основное производство”, поэтому внешний брак оценивают по полной производственной себестоимости, включая общехозяйственные расходы. На эту сумму производится запись по дебету счета 28 “Брак в производстве” и кредиту счета 20 “Основное производство”.

Одновременно на эту же сумму необходимо сделать все сторнировочные записи по выпуску и реализации забракованной продукции: по дебету счета 43 “Готовая продукция” и кредиту счета 20 “Основное производство”, по дебету счета 90 “Реализация ” и кредиту счета 43“Готовая продукция” и т.д.

Кроме того, к потерям от брака относят возмещаемые покупателю транспортные расходы по доставке продукции и возврату забракованного изделия, отражаемые по дебету счета 28 “Брак в производстве” в корреспонденции с кредитом счета 62 “Расчеты с покупателями”.

Дальнейшие учетные записи — такие же, как по внутреннему браку.

Потери от внутреннего и внешнего брака включаются в себестоимость тех изделий, по которым выявлен брак. Если такой брак выявлен по продукции, которая в отчетном месяце не выпускалась (в случае внешнего брака), то потери от брака распределяются между изделиями аналогично общехозяйственным расходам.

Учет потерь от простоев.

Простой — это непроизводительные потери средств и труда вследствие неполного использования оборудования и рабочей силы. Простои могут быть вызваны внутренними и внешними причинами. Внутренние простои возникают по вине предприятия из-за нарушения производственной и технологической дисциплины, несогласованности, неисправности оборудования и т.д. Внешние простои бывают вызваны задержкой подачи электроэнергии, воды, пара, или сырья и материалов поставщиками. Простои оформляют актом простоя (ф.№ Т-16), или специальными листками, рапортами, а также отметками в табеле. По продолжительности простои могут быть целосменные и внутрисменные.

Потери от простоев по внутренним причинам включают стоимость материалов, сырья, топлива, непроизводительно затраченных во время простоя; основную и дополнительную зарплату за время простоя; доплаты рабочим, которые во время простоя были заняты на менее квалифицированных работах; отчисления на социальные нужды.

В учете расходы, связанные с данными простоями, отражаются по дебету счета 25 “Общепроизводственные расходы” и кредиту счетов 10 “Материалы”, 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”, 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению”.

Потери от простоев по внешним причинам помимо указанных статей включают еще соответствующую долю общепроизводственных расходов, рассчитанную исходя из их планового уровня. Их учитывают на дебете счета 26 в составе общехозяйственных расходов по статье “Потери от простоев” в ведомости N 15.

На уменьшение потерь от простоев по внешним причинам относят суммы, взысканные с организаций – виновников, что отражается по дебету счета 76/3 “Расчеты по претензиям” и кредиту счета 26 “Общехозяйственные расходы”.

При поступлении суммы возмещения потерь производится запись по дебету счета 51 “Расчетный счет” и кредиту счета 76/3 “Расчеты по претензиям”.

Суммы потерь от простоев по внешним причинам, не компенсируемые виновниками, являются убытками организации, они списываются в качестве расходов в дебет счета 92 «Внереализационные доходы и расходы»”.

Потери от простоев по внутренним причинам относят на себестоимость продукции в составе общепроизводственных расходов.

В процессе приготовления хлеба и булочных изделий на различных стадиях имеют место технологические затраты и потери. К технологическим затратам относятся такие затраты, которые неизбежно вызываются технологическим процессом приготовления хлеба (затраты сухого вещества муки на брожение полуфабрикатов, расход муки на разделку, упек и усушку).

Технологическими потерями называют потери муки в складе, от превышения массы изделия и др., которые легко могут быть ликвидированы без ущерба для качества изделия.

Инструкция по нормированию расхода муки и выхода хлеба в хлебопекарной промышленности предусматривает следующие потери и затраты:

Технологические потерн муки до стадии замеса полуфабрикатов (Пм) обусловлены распылом муки в складе и мукопросевательном отделении, сходом с просевательных машин и выбоем из мешков.

Для снижения потерь необходимо предохранять мешки с мукой от намокания, следить за исправностью тары, содержать в надлежащем состоянии аспирационную систему над приемными бункерами, следить за герметичностью мукопросевательных линий.

Технологические потери муки и полуфабрикатов от замеса до посадки заготовок в печь (Пт) происходят вследствие распыла муки при замесе и разделке теста, а также загрязнения теста (санитарный брак).

Для снижения таких потерь не допускается переполнение дежей и бродильных аппаратов тестом, необходимо аккуратно расходовать муку на разделку теста. Для этой цели дежи при замесе закрывают крышками, организуют местную аспирацию, устанавливают сборники для возвратных отходов.

Потери от лома и крошки (Пкр) вызываются неисправными хлебными формами, неаккуратной выбивкой из них хлеба, деформацией хлеба при транспортировке на циркуляционный стол и укладке в лотки.

Потери от брака (Пбр), полученного в результате нарушений технологических режимов. Масса продукции при вторичной переработке брака несколько уменьшается.

Минпищепромом СССР установлены предельные нормы отходов, производственного и экспедиционного брака. Отходы в виде подмета, выбоя из мешков, загрязненного теста, хлебных крошек для предприятий с тарным хранением муки допускаются до 0,15% к массе муки, для предприятий с бестарными складами муки— до 0,1%. Предельная норма производственного брака 0,2%, а экспедиционного — 0,1% от массы выработанной продукции.

Затраты сухих веществ происходят при брожении полуфабрикатов (Збр) — опары, закваски и др. Главная причина такой затраты — удаление углекислого газа, второстепенная — частичное испарение влаги с поверхности полуфабрикатов. Общие затраты на брожение при опарном способе составляют 2,5—3% от массы муки. Приготовление теста на жидких опарах с сокращенным периодом брожения снижает затраты до 1,5— 2,0%.

Возвратные отходы: особенности учета и налогообложения

Для снижения затрат на брожение необходимо строго соблюдать технологический режим, а также внедрять наиболее экономичные способы тестоприготовления.

Затраты муки при разделке теста (Зразд). Для устранения прилипания теста к оборудованию обычно при разделке используют муку. Чтобы ликвидировать расход муки на разделку пшеничного теста, в настоящее время тестовые транспортеры и рабочие органы оборудования, соприкасающиеся с тестом, обрабатывают антиадгезионными материалами (ГКЖ-94, фторопласт).

Упек (Уп) является наибольшей по размеру затратой (от 6 до 12%). Упек можно снизить до оптимального размера за счет создания наилучшего температурного и влажностного режима выпечки, полной и ритмичной загрузки печи, опрыскивания тестовых заготовок сразу после посадки их на под печи.

Усушка (У) происходит при остывании и хранении хлеба. Потери от усушки можно снизить быстрым охлаждением и последующей упаковкой хлеба, хранением хлеба в камерах или закрытых контейнерах.

    • Шелушитель ЗШН непрерывного действия

      Машина ЗШН предназначена для шелушения и шлифования зерна ячменя, пшеницы, гороха, овса и других крупяных культур. Зерно в машине обрабатывается в результате